Zdarza się, że podatnik otrzymuje z ZUS-u zwrot nienależnie opłaconych składek. Taka sytuacja może przykładowo wynikać z ich nadpłacenia. W niniejszym artykule zastanowimy się, jakie skutki podatkowe wywołuje zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS i w jaki sposób należy to zdarzenie odnotować w prowadzonych księgach podatkowych.
Nadpłata składek na ubezpieczenie społeczne
Sposób traktowania nadpłaconych składek określa ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych.
Jak podaje art. 24 ust. 6a tejże ustawy, nienależnie opłacone składki podlegają zaliczeniu przez Zakład z urzędu na poczet zaległych lub bieżących składek, a w razie ich braku – na poczet przyszłych składek, chyba że płatnik składek złoży wniosek o zwrot składek.
Po stwierdzeniu, że składki zostały nienależnie opłacone, płatnik może złożyć wniosek o ich zwrot. Nienależnie opłacone składki podlegają mu w terminie 30 dni od dnia wpływu wniosku, o którym mowa (art. 24 ust. 6c–6d).
Zasadniczo zatem nadpłacone składki podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległych lub bieżących składek. Jeżeli jednak płatnik złoży wniosek o ich zwrot, to ZUS ma obowiązek zwrócenia nadpłaconych składek w terminie 30 dni.
Jeżeli nienależnie opłacone składki nie zostaną zwrócone w tym terminie, podlegają oprocentowaniu w wysokości równej odsetkom za zwłokę pobieranym od zaległości podatkowych od dnia złożenia wniosku przez płatnika składek.
Podatkowa kwalifikacja składek ZUS
W ogólnym pojęciu składek ZUS mieszczą się ich trzy rodzaje. Wyróżniamy bowiem:
-
składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe;
-
składki na ubezpieczenie zdrowotne;
-
składki na Fundusz Pracy (FP) i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP).
Przepisy podatkowe w różny sposób kwalifikują konkretną składkę w kontekście rozliczenia podatkowego.
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy PIT zapłacone w roku podatkowym przez podatnika składki bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podlegają odliczeniu od dochodu. Ponadto w przypadku składek społecznych podatnik może je również ująć w kosztach uzyskania przychodu.
Z inną sytuacją mamy natomiast do czynienia w przypadku składek na ubezpieczenie zdrowotne. W myśl art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy PIT zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejszają obliczony podatek. W porównaniu do składek społecznych, składki zdrowotne są odliczane od podatku, a nie od dochodu.
Natomiast jeżeli chodzi o składki na FP i FGŚP, to należy sięgnąć do treści art. 22 ust. 6bb ustawy PIT. W przepisie tym stwierdzono, że składki w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone.
Podsumowując powyższe, możemy zatem wskazać, że:
-
składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe obniżają podstawę obliczenia podatku, o ile zostały zapłacone w roku podatkowym;
-
składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejszają podatek dochodowy pod warunkiem, że składki te zostały opłacone w roku podatkowym;
-
składki na FP i FGŚP stanowią koszt uzyskania przychodu, o ile zostały zapłacone.
Zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS - ujęcie podatkowe
Jak już wykazaliśmy, w każdym przypadku konieczne dla ujęcia składki w rozliczeniu podatkowym jest jej opłacenie.
Powyższe wpływa również na sposób ujęcia nadpłaconych składek, ponieważ w takim przypadku w wyliczeniach podatnik powinien uwzględnić składki w wysokości faktycznie zapłaconej i to nawet w sytuacji, gdy zostały zawyżone.
Kwestia ta przekłada się także na późniejszy zwrot nienależnie opłaconych składek, w takiej sytuacji podatnik nie powinien bowiem dokonywać korekty okresu, w którym doszło do nienależnego opłacenia składek, lecz fakt ten powinien być rozliczony na bieżąco, a więc w okresie, w którym podatnik otrzymuje zwrot.
Uprzednio wskazaliśmy, że nadpłata składek może być albo zaliczona na poczet bieżących składek lub płatnik może wystąpić o zwrot.
Jeżeli nadpłacone składki są zaliczane na poczet bieżących należności z ZUS-u, to w danym okresie podatnik powinien pomniejszać obliczony dochód o składki na ubezpieczenie społeczne, podatek o składki zdrowotne oraz uwzględniać w kosztach składki na FP i FGŚP kwoty zapłacone, czyli pomniejszone o nadpłacone poprzednio składki.
Natomiast z inną sytuacją będziemy mieli do czynienia, gdy podatnik złoży do ZUS-u wniosek o zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS i ten zwrot otrzyma.
W takim przypadku należy kierować się treścią art. 45 ust. 3a ustawy PIT, zgodnie z którym jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.
To zatem oznacza, że zwrot nadpłaconych składek, które uprzednio zostały odliczone, musi zostać doliczony do dochodu w zeznaniu rocznym. Pamiętajmy, że doliczenie ma miejsce dopiero w zeznaniu rocznym, a nie na etapie ustalania zaliczek na podatek.
Tak też wynika m.in. z treści interpretacji Dyrektora KIS z 18 sierpnia 2017 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.143.2017.1.IM.
Ewidencjonowanie zwrotu nienależnie opłaconych składek ZUS
Wspomniany art. 45 ust. 3a ustawy PIT wskazuje, że zwrot nienależnie opłaconych składek, które wcześniej zostały ujęte w rozliczeniu podatkowym, trzeba wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym.
Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że tego rodzaju zwrot jest wykazywany wyłącznie w zeznaniu rocznym, co natomiast oznacza, że podatnik nie ewidencjonuje tego zdarzenia w księgach podatkowych.
W konsekwencji zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS nie powinien być uwzględniany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
