Poradnik Przedsiębiorcy

Zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS - skutki podatkowe

Zdarza się, że podatnik otrzymuje z ZUS-u zwrot nienależnie opłaconych składek. Taka sytuacja może przykładowo wynikać z ich nadpłacenia. W niniejszym artykule zastanowimy się, jakie skutki podatkowe wywołuje zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS i w jaki sposób należy to zdarzenie odnotować w prowadzonych księgach podatkowych.

Nadpłata składek na ubezpieczenie społeczne

Sposób traktowania nadpłaconych składek określa ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych.

Jak podaje art. 24 ust. 6a tejże ustawy, nienależnie opłacone składki podlegają zaliczeniu przez Zakład z urzędu na poczet zaległych lub bieżących składek, a w razie ich braku – na poczet przyszłych składek, chyba że płatnik składek złoży wniosek o zwrot składek.

Po stwierdzeniu, że składki zostały nienależnie opłacone, płatnik może złożyć wniosek o ich zwrot. Nienależnie opłacone składki podlegają mu w terminie 30 dni od dnia wpływu wniosku, o którym mowa (art. 24 ust. 6c–6d).

Zasadniczo zatem nadpłacone składki podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległych lub bieżących składek. Jeżeli jednak płatnik złoży wniosek o ich zwrot, to ZUS ma obowiązek zwrócenia nadpłaconych składek w terminie 30 dni.

Jeżeli nienależnie opłacone składki nie zostaną zwrócone w tym terminie, podlegają oprocentowaniu w wysokości równej odsetkom za zwłokę pobieranym od zaległości podatkowych od dnia złożenia wniosku przez płatnika składek.

Nienależnie opłacone składki traktowane jako nadpłata mogą podlegać zwrotowi na wniosek płatnika składek.

Podatkowa kwalifikacja składek ZUS

W ogólnym pojęciu składek ZUS mieszczą się ich trzy rodzaje. Wyróżniamy bowiem:

  • składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe;

  • składki na ubezpieczenie zdrowotne;

  • składki na Fundusz Pracy (FP) i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP).

Przepisy podatkowe w różny sposób kwalifikują konkretną składkę w kontekście rozliczenia podatkowego.

W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy PIT zapłacone w roku podatkowym przez podatnika składki bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podlegają odliczeniu od dochodu. Ponadto w przypadku składek społecznych podatnik może je również ująć w kosztach uzyskania przychodu.

Z inną sytuacją mamy natomiast do czynienia w przypadku składek na ubezpieczenie zdrowotne. W myśl art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy PIT zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejszają obliczony podatek. W porównaniu do składek społecznych, składki zdrowotne są odliczane od podatku, a nie od dochodu.

Natomiast jeżeli chodzi o składki na FP i FGŚP, to należy sięgnąć do treści art. 22 ust. 6bb ustawy PIT. W przepisie tym stwierdzono, że składki w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone.

Podsumowując powyższe, możemy zatem wskazać, że:

  • składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe obniżają podstawę obliczenia podatku, o ile zostały zapłacone w roku podatkowym;

  • składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejszają podatek dochodowy pod warunkiem, że składki te zostały opłacone w roku podatkowym;

  • składki na FP i FGŚP stanowią koszt uzyskania przychodu, o ile zostały zapłacone.

W zależności od tego, z jakim typem składki ZUS mamy do czynienia, różny będzie sposób ich ujęcia w rozliczeniu podatkowym. Można jednak wskazać, że wspólnym mianownikiem jest tutaj konieczność faktycznego zapłacenia składek.

Zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS - ujęcie podatkowe

Jak już wykazaliśmy, w każdym przypadku konieczne dla ujęcia składki w rozliczeniu podatkowym jest jej opłacenie.

Powyższe wpływa również na sposób ujęcia nadpłaconych składek, ponieważ w takim przypadku w wyliczeniach podatnik powinien uwzględnić składki w wysokości faktycznie zapłaconej i to nawet w sytuacji, gdy zostały zawyżone.

Kwestia ta przekłada się także na późniejszy zwrot nienależnie opłaconych składek, w takiej sytuacji podatnik nie powinien bowiem dokonywać korekty okresu, w którym doszło do nienależnego opłacenia składek, lecz fakt ten powinien być rozliczony na bieżąco, a więc w okresie, w którym podatnik otrzymuje zwrot.

Uprzednio wskazaliśmy, że nadpłata składek może być albo zaliczona na poczet bieżących składek lub płatnik może wystąpić o zwrot.

Jeżeli nadpłacone składki są zaliczane na poczet bieżących należności z ZUS-u, to w danym okresie podatnik powinien pomniejszać obliczony dochód o składki na ubezpieczenie społeczne, podatek o składki zdrowotne oraz uwzględniać w kosztach składki na FP i FGŚP kwoty zapłacone, czyli pomniejszone o nadpłacone poprzednio składki.

Natomiast z inną sytuacją będziemy mieli do czynienia, gdy podatnik złoży do ZUS-u wniosek o zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS i ten zwrot otrzyma.

W takim przypadku należy kierować się treścią art. 45 ust. 3a ustawy PIT, zgodnie z którym jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

To zatem oznacza, że zwrot nadpłaconych składek, które uprzednio zostały odliczone, musi zostać doliczony do dochodu w zeznaniu rocznym. Pamiętajmy, że doliczenie ma miejsce dopiero w zeznaniu rocznym, a nie na etapie ustalania zaliczek na podatek.

Tak też wynika m.in. z treści interpretacji Dyrektora KIS z 18 sierpnia 2017 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.143.2017.1.IM.

Sposób traktowania nienależnie opłaconych składek ZUS uzależniony jest od sposobu postępowania z takimi składkami. Jeżeli podatnik wystąpi o zwrot, to kwota ta powiększa dochód podlegający opodatkowaniu. Jeśli natomiast podatnik zalicza je na poczet bieżących zobowiązań wobec ZUS-u, to nadpłacone składki powinny być rozliczone w bieżących okresach.

Ewidencjonowanie zwrotu nienależnie opłaconych składek ZUS

Wspomniany art. 45 ust. 3a ustawy PIT wskazuje, że zwrot nienależnie opłaconych składek, które wcześniej zostały ujęte w rozliczeniu podatkowym, trzeba wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że tego rodzaju zwrot jest wykazywany wyłącznie w zeznaniu rocznym, co natomiast oznacza, że podatnik nie ewidencjonuje tego zdarzenia w księgach podatkowych.

W konsekwencji zwrot nienależnie opłaconych składek ZUS nie powinien być uwzględniany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W przypadku otrzymania zwrotu nienależnie opłaconych składek ZUS podatnik ujmuje to zdarzenie wyłącznie w zeznaniu rocznym składanym za rok otrzymania zwrotu. Otrzymanego zwrotu nie należy ujmować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Podsumowując temat, należy wskazać, że okoliczność nienależnie opłaconych składek może być różnie rozpatrywana w kontekście przepisów podatkowych. W sytuacji gdy podatnik otrzymuje z ZUS-u zwrot, kwota ta powinna zostać doliczona do dochodu w rocznym zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym podatnik ów zwrot otrzymał.