Z uwagi na konieczność przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych wielu przedsiębiorców decyduje się na uruchomienie w firmie programu dobrowolnych odejść, w ramach których pracownikom wypłacane są odprawy. Z uwagi na poniesienie wydatku pojawia się pytanie, czy odprawa wypłacona pracownikowi a koszty podatkowe pracodawcy związane z tą sytuacją są uzasadnione oraz do jakich kosztów należy taki wydatek zaliczyć.
Istota dobrowolnej odprawy pracowniczej
W przepisach prawa pracy instytucja odprawy pracowniczej jest regulowana w ustawie o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 tejże ustawy pracownikowi, w związku z rozwiązaniem stosunku pracy w ramach grupowego zwolnienia, przysługuje odprawa pieniężna w wysokości:
- 1-miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u danego pracodawcy krócej niż 2 lata;
- 2-miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u danego pracodawcy od 2 do 8 lat;
- 3-miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u danego pracodawcy ponad 8 lat.
Ww. odprawa jest związana z procedurą zwolnień grupowych i ma charakter odprawy wynikającej z mocy przepisów prawa.
Inaczej natomiast przedstawia się kwestia tzw. programów dobrowolnych odejść, które charakteryzują się dużą swobodą stron w kształtowaniu ich postanowień. Zgodnie z opinią Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z 4 listopada 2015 roku (nr DPR-I.4102.7.2015.BL) programy dobrowolnych odejść (PDO) powstają z inicjatywy pracodawcy i są narzędziem, za pomocą którego realizowana jest restrukturyzacja zatrudnienia w przedsiębiorstwie, podobnie jak porozumienia zawierane w myśl Ustawy z dnia 13 marca 2003 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.
Wspólną cechą jest także wywoływanie identycznych skutków, tj. w ich wyniku powstaje finansowe zobowiązanie pracodawcy w stosunku do pracowników oraz stanowią one podstawy do rozwiązania umów o pracę, chociaż w różny sposób. PDO wyróżnia jednak to, że zarówno sposób ich zorganizowania, jak i zasady wprowadzenia w życie nie są uregulowane przepisami prawa, a więc „nie mają oparcia” w ustawie.
Stanowią one pewnego rodzaju alternatywę do porozumień w sprawie tzw. grupowych zwolnień, o wiele korzystniejszą i bardziej efektywną formę osiągnięcia pożądanego stanu zatrudnienia, chociażby dlatego, że pozwalają uniknąć presji związków zawodowych i napięć społecznych charakterystycznych dla opracowania porozumienia w sprawie zwolnień grupowych. Oferta PDO jest też bardziej kusząca dla pracowników, gdyż niejednokrotnie w znaczący sposób przewyższa wysokość odprawy uzyskanej z tytułu zwolnienia grupowego. O ile na terenie przedsiębiorstwa działa zakładowa organizacja związkowa, to PDO powinien być z nią skonsultowany, ale niedopełnienie tego obowiązku nie pociąga za sobą żadnych negatywnych konsekwencji.
Dobór kryteriów zwolnień jest łatwiejszy dla pracodawcy, czuje się on także zwolniony z obowiązku zgłaszania do urzędu pracy zamiaru dokonania redukcji zatrudnienia, gdyż umowy o pracę pracowników, którzy zgłosili się do takiego programu, rozwiązywane są z reguły na mocy porozumienia stron.
W konsekwencji rozwiązanie umowy o pracę w ramach programu dobrowolnych odejść jest swoistą alternatywą dla zwolnień grupowych, o których mowa w przepisach ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.
Dobrowolna odprawa wypłacona pracownikowi a koszty podatkowe
Zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego w zakresie prawa pracy odprawy w związku z ustaniem stosunku pracy nie są wynagrodzeniem za pracę ani „rodzajem” wynagrodzenia za pracę. Jest to szczególne świadczenie za utratę miejsca pracy z przyczyn dotyczących pracodawcy (wyrok SN z 19 września 2002 roku, I PKN 592/01).
Co jednak istotne, takie odprawy nie są traktowane na gruncie przepisów podatkowych jako odszkodowanie za rozwiązanie stosunku pracy i nie korzystają z perspektywy pracownika ze zwolnienia od podatku PIT na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy.
Przykładowo w wyroku WSA w Bydgoszczy z 11 maja 2016 roku (I SA/Bd 188/16) czytamy, że jeżeli wypłacone świadczenie wynika z obopólnego porozumienia między pracownikiem a pracodawcą i jest następstwem inicjatywy pracownika, który miał wybór, czy dalej korzystać z gwarancji zatrudnienia w ramach umowy społecznej, czy też rozwiązać stosunek pracy i uzyskać wysokie świadczenie, nie można przyjąć, że miało ono charakter odszkodowania i że powinno korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.
Dobrowolny i świadomy wybór świadczenia w miejsce świadczeń otrzymywanych dotychczas z tytułu zatrudnienia nie może być uznany za doznanie szkody majątkowej lub krzywdy, która powinna być zrekompensowana wypłatą świadczenia stanowiącego odszkodowanie i z tego tytułu objętego zwolnieniem podatkowym.
Zatem wypłacone odprawy będą stanowiły dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, ponieważ podstawą ich wypłaty był stosunek pracy.
Dobrowolne odprawy jako koszty pracownicze
Odnosząc się do opisanego problemu z perspektywy pracodawcy, wskażmy, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty – zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami – o ile zostały prawidłowo udokumentowane, z wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Wydatki na rzecz pracowników co do zasady są kosztami podatkowymi, jednak tylko te, które wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz zwrot kosztów podróży służbowych, zakwaterowania, różnego rodzaju świadczenia dodatkowe.
Nie ulega zatem wątpliwości, że wydatki pracodawcy na przygotowanie programu dobrowolnych odejść i w następstwie tego dokonywane wypłaty dobrowolnych odpraw kwalifikują się jako koszty pracownicze.
Podstawowym celem organizowania programów dobrowolnych odejść jest chęć restrukturyzacji przedsiębiorstwa albo likwidacja jego nierentownych działów. W konsekwencji tego rodzaju wydatki przyczyniają się do uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Reasumując przedstawione rozważania, należy wskazać, że nie budzi większych wątpliwości prawo przedsiębiorców do zaliczania w koszty podatkowe środków przekazywanych pracownikom w ramach programu dobrowolnych odejść. Takie wydatki stanowią koszt podatkowy pozarolniczej działalności gospodarczej.
