Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z koniecznością dynamicznego reagowania na zmiany, które mogą wpłynąć na płynność finansową przedsiębiorstwa. Często pojawiają się sytuacje, w których pierwotne decyzje księgowe wymagają rewizji, w tym kwestia dotycząca tego, czy możliwa jest zmiana zadysponowania nadwyżki VAT po złożeniu deklaracji. Zrozumienie zasad korekty tego rozliczenia jest kluczowe dla każdego czynnego podatnika.
Nadwyżka w podatku VAT
Nadwyżka VAT, najprościej mówiąc, to więcej zakupów niż sprzedaży towarów lub usług u czynnego podatnika VAT.
Nadwyżka podatku VAT może wystąpić za miesiąc, dwa, kwartał, pół roku, rok lub jeszcze inne okresy rozliczeniowe.
Tak więc nadwyżka w podatku VAT może dotyczyć:
- bieżącego okresu rozliczeniowego (miesiąc lub kwartał),
- poprzedniego okresu rozliczeniowego (miesiąc lub kwartał),
- poprzednich okresów rozliczeniowych (miesięcy lub kwartałów).
Nadwyżka w podatku VAT może dotyczyć nawet kilku ostatnich okresów rozliczeniowych, a zatem może powstać i może się akumulować na skutek bardzo wielu sytuacji.
Jeżeli przedsiębiorca cały czas ma przewagę zakupów nad sprzedażą, wówczas nadwyżka w VAT będzie stopniowo wzrastać.
Ciągły wzrost nadwyżki VAT może również mieć miejsce, gdy sprzedaż jest opodatkowana niższą stawką VAT, np. 8%, a zakupy dotyczą stawki 23% VAT.
Nadwyżka podatku VAT może też powstać w przypadku większych wydatków inwestycyjnych. Może mieć miejsce sytuacja, że rok temu podatnik nabył środek trwały, większą ilość wyposażenia, odliczył podatek VAT z faktury jego zakupu, następnie jego VAT należny ze sprzedaży był zbliżony do VAT naliczonego każdego kolejnego okresu.
Może wystąpić też przypadek zmniejszenia sprzedaży, ale zwiększenia wydatków na inwestycję.
Nadwyżka w podatku VAT często występuje u przedsiębiorców, którzy w większości albo wyłącznie świadczą usługi na rzecz kontrahentów spoza Polski.
Wreszcie nadwyżka w podatku VAT często występuje u przedsiębiorców, którzy wyłącznie albo w większości dokonują WDT albo eksportu towarów, a jednocześnie dokonują zakupów w Polsce i odliczają od nich VAT.
Nie są to jednak wszystkie przypadki. Powstanie nadwyżki VAT to indywidualna kwestia każdej firmy.
Czym dokładnie jest zadysponowanie nadwyżki VAT i dlaczego warto je analizować?
Jeżeli w rozliczeniu za poprzedni okres rozliczeniowy (poprzednie okresy rozliczeniowe) podatek VAT naliczony (od zakupów) jest wyższy od VAT należnego (od sprzedaży), wówczas powstaje nadwyżka podatku VAT. Podatnik ma prawo do dwóch podstawowych wariantów postępowania:
- przenieść nadwyżkę na kolejny okres rozliczeniowy,
- wystąpić o jej zwrot na rachunek bankowy.
Sposób zadysponowania nadwyżki wskazuje się w deklaracji JPK_V7X. Nie jest to jednak decyzja nieodwracalna.
Rozwijając powyższe warianty postępowania, czynny podatnik VAT może postąpić z nadwyżką w poniższy sposób:
- pozostawić nadwyżkę VAT, aby rozliczyć ją w kolejnych okresach rozliczeniowych – zapłacić mniejszy podatek VAT albo wręcz zwiększać kwotę nadwyżki VAT;
- przeznaczyć ją w części lub w całości do zwrotu na swój rachunek firmowy lub rachunek VAT;
- przeznaczyć ją w części lub w całości na przeksięgowanie (zwrot, ale nie na rachunek bankowy i jednoczesne zaliczenie na inne podatki niż VAT) na poczet uregulowania innych podatków, np. PIT, CIT, PCC, od spadków i darowizn, akcyzy, innych (zaległych, bieżących, przyszłych).
Czy możliwa jest zmiana zadysponowania nadwyżki VAT po wysyłce deklaracji?
Tak. Co do zasady podatnik może zmienić sposób zadysponowania nadwyżki poprzez złożenie korekty deklaracji.
Jeżeli pierwotnie wybrał przeniesienie nadwyżki na następny okres, może skorygować deklarację i wystąpić o zwrot. Możliwa jest również sytuacja odwrotna – rezygnacja z wcześniej wybranego zwrotu i pozostawienie nadwyżki do rozliczenia w kolejnych okresach.
Trzeba jednak pamiętać, że możliwość zmiany zależy od okoliczności konkretnej sprawy. Znaczenie ma przede wszystkim etap, na którym znajduje się postępowanie dotyczące zwrotu, oraz to, czy urząd skarbowy zdążył już zwrócić środki.
Powyższe potwierdza wyrok NSA z 22 listopada 2006 roku (sygn. I FSK 111/06), w którym sąd wskazuje, że:
„[…] W myśl art. 81c Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą składać korekty deklaracji, jeżeli nie wpływa to na wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku, co oznacza, że podatnik, płatnik czy inkasent, aby mógł skorzystać z uprawnienia do złożenia korekty deklaracji na podstawie tego przepisu, nie może w danym przypadku wchodzić w rachubę stosowanie przepisu odrębnie regulującego tę kwestię oraz nie może ona wpływać na wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku, czyli musi być ona neutralna.
Z kolei art. 3 pkt 7 Ordynacji podatkowej, definiując pojęcie zwrotu podatku na potrzeby tej ustawy, wskazuje, że pod pojęciem tym należy rozumieć zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego.
Oznacza to, iż pod pojęciem zwrotu podatku w rozumieniu art. 81c Ordynacji podatkowej w okolicznościach rozpatrywanej sprawy należy rozumieć zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, czyli konieczne jest sięgnięcie do treści przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Ta zaś, jak wynika z treści art. 21, przewiduje dwie formy zwrotu podatku naliczonego: zwrot bezpośredni realizowany przez wykazanie różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym a podatkiem należnym do zwrotu z urzędu skarbowego oraz tzw. zwrot pośredni realizowany przez wykazanie w deklaracji tej różnicy do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych poprzez obniżenie o tę różnicę podatku należnego za następne okresy.
W obydwu tych przypadkach podstawowe wartości konstruujące wysokość kwoty zwrotu /podatek należny i naliczony/ niczym się od siebie nie różnią. W wypadku dokonania przez podatnika korekty deklaracji VAT-7 jedynie poprzez zmianę formy zwrotu podatku naliczonego nie dochodzi w ogóle do zmiany jego wysokości, a tym samym zamianę taką uznać należy za neutralną, a w konsekwencji dopuszczalną w rozumieniu art. 81c Ordynacji podatkowej w brzmieniu adekwatnym do podejmowanych w sprawie rozstrzygnięć. […]”.
Warto w tym miejscu podkreślić bardzo ważną rzecz. Podatnik może przenosić niewykorzystana kwotę nadwyżki VAT na kolejny okres rozliczeniowy bez ograniczeń czasowych. Oznacza to, że prawo do przenoszenia kwoty nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym nie ulega przedawnieniu – nie następuje utrata możliwości jej wykazania w kolejnych deklaracjach JPK_V7X.
Powyższe potwierdza wyrok NSA z 19 stycznia 2024 roku (sygn. I FSK 883/22), w którym sąd uznał, że:
„[…] Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie dostrzega powodów, aby okresem przedawnienia zobowiązań podatkowych obejmować, na zasadzie analogii, oprócz prawa do weryfikacji wykazanej kolejnej nadwyżki VAT, także prawo do jej przenoszenia na kolejne okresy rozliczeniowe już po przedawnieniu tych okresów rozliczeniowych. […] Brak unormowania przez ustawodawcę kwestii terminu na przenoszenie nadwyżek VAT na kolejne okresy rozliczeniowe przy jednoczesnym wykorzystaniu instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych na zasadzie jedynie analogii […] nie może pozbawiać podatnika prawa do odliczenia VAT, w sytuacji, gdy doszło do czynności opodatkowanej, a skuteczność przeniesienia nadwyżki w kolejnych okresach rozliczeniodawcy nie została w sposób należyty, przed upływem terminu przedawnienia zakwestionowana przez organy podatkowe. […]”.
Przykład 1.
Spółka wykazała w ewidencji i deklaracji JPK_V7X za lipiec 2026 roku nadwyżkę VAT w wysokości 38 000 zł i zdecydowała się przenieść ją na kolejny miesiąc. Kilka dni później okazało się, że kontrahent opóźnia płatność za dużą fakturę, a firmie zaczyna brakować środków na bieżące wydatki. Przedsiębiorca składa korektę części deklaracyjnej JPK_V7X za lipiec 2026 roku i zamiast przeniesienia, wybiera zwrot VAT na konto firmowe.
Przykład 2.
Przedsiębiorca wystąpił o zwrot podatku VAT w kwocie 18 500 zł w JPK_V7X za lipiec 2026 roku. Jednakże po przesłaniu ww. ewidencji i deklaracji JPK_V7X podpisał kontrakt wymagający znacznych zakupów już w następnym miesiącu, od których będzie mógł odliczyć VAT. Zamiast czekać na zwrot VAT, składa korektę części deklaracyjnej ww. JPK_V7X i przeznacza nadwyżkę VAT do rozliczenia w kolejnym okresie. Podatek VAT należny, czyli do zapłaty w następnym miesiącu, zostanie więc obniżony o VAT z tytułu dokonanych przez podatnika zakupów, dzięki czemu uniknie on konieczności finansowania VAT z własnych środków.
Przykład 3.
Podatnik złożył ewidencję i deklarację JPK_V7X za lipiec 2026 roku z wnioskiem o zwrot VAT w kwocie 72 000 zł. Po tygodniu zauważył błąd w rozliczeniu jednej z faktur, który wpływał również na wysokość nadwyżki VAT. Jeszcze przed otrzymaniem zwrotu VAT złożył korektę części deklaracyjnej JPK_V7X za lipiec 2026 roku, jednocześnie zmieniając sposób zadysponowania nadwyżki. Dzięki temu, że urząd rozpatrzy korektę rozliczenia części deklaracyjnej JPK_V7X za lipiec 2026 roku, podatnik uniknie późniejszego obowiązku zwracania nienależnie otrzymanego VAT wraz z odsetkami.
Zmiana zadysponowania nadwyżki VAT – pozostałe kwestie
Warto pamiętać o tym, że przedsiębiorca nie zawsze będzie mógł dokonać zmiany zadysponowania nadwyżki VAT. Jeżeli przelew zwrotu nadwyżki VAT został już puszczony przez urząd skarbowy, wówczas wprawdzie wciąż jest możliwa zmiana tej dyspozycji za pomocą korekty, ale okoliczności rozwiązania sprawy robią się bardziej złożone (mogą w tym wypadku pojawić się odsetki).
Co więcej, urząd skarbowy może zweryfikować zasadność zmiany zadysponowania nadwyżki VAT. Zmiana ta interesuje organy podatkowe, jeżeli dotyczy nieco większych kwot w kierunku weryfikacji rozliczenia. Dotyczy to często przypadków, gdy podatnik występuje o zwrot.
Dlatego warto się dobrze zastanowić, czy przedsiębiorcy potrzebny jest zwrot, czy może jednak lepiej zdecydować się na przeniesienie nadwyżki VAT na kolejne okresy rozliczeniowe. Może to być dobre rozwiązanie, gdy przedsiębiorca przewiduje sprzedaż opodatkowaną lub większą sprzedaż i podatek należny w najbliższych miesiącach.
Przeniesiona nadwyżka obniży przyszłe zobowiązania podatkowe, bez oczekiwania na zakończenie procedury zwrotowej.
Jeżeli natomiast przedsiębiorca potrzebuje gotówki na bieżącą działalność lub przez pewien czas nie będzie wykazywał wysokiego podatku VAT należnego, który pozwoliłby szybko wykorzystać przeniesioną nadwyżkę, wówczas może zawnioskować o zwrot części lub całości nadwyżki VAT.
Jeżeli okoliczności zmienią się już po wysłaniu deklaracji JPK_V7X, wówczas przedsiębiorca może złożyć korektę i dokonać zmiany zadysponowania nadwyżki VAT, aby dostosować rozliczenie do rzeczywistych potrzeb firmy.
Zmiana zadysponowania nadwyżki VAT jest co do zasady możliwa i najczęściej następuje poprzez korektę deklaracji JPK_V7X. Przed jej złożeniem należy jednak sprawdzić, czy zwrot nie został już zrealizowany oraz jakie skutki wywoła zmiana w konkretnej sytuacji. Dobrze podjęta decyzja może poprawić płynność finansową firmy albo zmniejszyć przyszłe zobowiązania z tytułu VAT.
