Zbycie środka trwałego w budowie wymaga odpowiedniego ujęcia w księgach rachunkowych jednostki i właściwej prezentacji w rachunku zysków i strat.
Zbycie środka trwałego w budowie
Wszelkie nakłady poniesione przez jednostkę na środek trwały w budowie, czyli od momentu rozpoczęcia budowy do momentu przyjęcia środka trwałego do używania, ewidencjonuje się na koncie 080 „Środki trwałe w budowie”, przy czym każdy obiekt powinien mieć odrębną analitykę, aby możliwe było ustalenie wartości nakładów poniesionych na poszczególne środki trwałe. Może się zdarzyć, że jednostka z różnych względów zdecyduje o zbyciu środka trwałego w budowie, np. z powodu zmiany strategii inwestycyjnej, braku środków na dokończenie projektu, nieopłacalności dalszej realizacji, zmiany warunków rynkowych, konieczności restrukturyzacji działalności lub sprzedaży części aktywów w celu poprawy płynności finansowej.
Koszty i przychody związane z działaniem jakim jest zbycie środka trwałego w budowie są uznawane za zdarzenia pośrednio połączone z działalnością operacyjną jednostki, a więc ujmuje się je w księgach rachunkowych na kontach 761 „Pozostałe koszty operacyjne” i 760 „Pozostałe przychody operacyjne”. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 pkt 32 lit. b ustawy o rachunkowości przez pozostałe koszty i przychody operacyjny rozumie się koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności koszty i przychody związane ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, a także nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji.
Zbywając środek trwały w budowie (sprzedając, przekazując w darowiźnie czy w formie aportu), jednostka powinna wyksięgować z konta 080 „Środki trwałe w budowie” wartość nakładów poniesionych na budowę tego środka trwałego. Ewidencja w księgach rachunkowych przebiega wówczas następująco:
- Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 080„Środki trwałe w budowie”.
Natomiast fakturę sprzedaży dokumentującą sprzedaż środka trwałego w budowie ewidencjonuje się zapisem:
- Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki”,
- Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”,
- Ma konto 221 „Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego”.
W księgach rachunkowych przychody i koszty związane ze zbyciem środka trwałego w budowie wykazuje się zatem odrębnie, jednak należy mieć na uwadze, że w rachunku zysków i strat prezentuje się wynik ze zbycia środka trwałego w budowie (zysk lub stratę z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych).
Zbycie środka trwałego w budowie w rachunku zysków i strat
Sprzedaż środka trwałego w budowie w rachunku zysków i strat sporządzanego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości zarówno w wariancie kalkulacyjnym, jak i w wariancie porównawczym prezentuje się na zasadach odnoszących się do rozchodu niefinansowych aktywów trwałych, czyli jako wynik ze zbycia środka trwałego w budowie. W rachunku zysków i strat nie wykazuje się zatem odrębnie przychodów i kosztów związanych ze zbyciem środka trwałego w budowie.
W przypadku zysku ze zbycia środka trwałego w budowie odpowiednią wartość (zysk) w rachunku zysków i strat wpisuje się w grupie „Pozostałe przychody operacyjne” w odrębnej pozycji „Zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych”:
- wariant kalkulacyjny: G Pozostałe przychody operacyjne I. Zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych,
- wariant porównawczy: D. Pozostałe przychody operacyjne I. Zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych.
Natomiast w przypadku straty ze zbycia środka trwałego w budowie odpowiednią wartość (stratę) w rachunku zysków i strat należy wpisać w grupie „Pozostałe koszty operacyjne” w odrębnej pozycji „Strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych”:
- wariant kalkulacyjny: H. Pozostałe koszty operacyjne I. Strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych,
- wariant porównawczy: E. Pozostałe koszty operacyjne I. Strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych.
Przykład 1.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w 2024 roku sprzedała środek trwały w budowie – obiekt usługowo-handlowy, który miał stanowić nową siedzibę firmy oraz przestrzeń do wynajmu dla zewnętrznych najemców. Do momentu sprzedaży spółka poniosła nakłady w wysokości 470 000 zł, obejmujące m.in. wykonanie konstrukcji nośnej, instalacji elektrycznej i wodno-kanalizacyjnej, a także część konstrukcji budynku. Nakłady poniesione na budowę nieruchomości ewidencjonowane były na koncie 080 „Środki trwałe w budowie”. Ze względu na zmianę strategii biznesowej i trudności finansowe związane z dalszym finansowaniem projektu zarząd spółki podjął decyzję o jego sprzedaży na etapie budowy. Transakcja została sfinalizowana w 2024 roku, a spółka wystawiła fakturę sprzedaży na kwotę 765 000 zł (w tym VAT: 145 000 zł). W jaki sposób ująć w księgach rachunkowych sprzedaż środka trwałego w budowie i wykazać w RZiS za 2024 rok sprzedany środek trwały w budowie? Jednostka sporządza na koniec 2024 roku rachunek zysków i strat według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości (wariant kalkulacyjny).
Ujęcie w księgach rachunkowych sprzedaży środka trwałego na podstawie wystawionej faktury VAT dokumentującej sprzedaż środka trwałego w budowie:
- Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki” – 765 000 zł
- Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne” – 620 000 zł
- Ma konto 221 „Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego” – 145 000 zł
Wyksięgowanie wartości sprzedanego środka trwałego w budowie:
- Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne” – 470 000 zł
- Ma konto 080 „Środki trwałe w budowie” – 470 000 zł
Obliczenie zysku ze sprzedaży:
Kwota netto ze sprzedaży: 620 000 zł
Nakłady poniesione na budowę: 470 000 zł
Zysk ze sprzedaży: 620 000 zł – 470 000 zł = 150 000 zł
W rachunku zysków i strat sporządzanym według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości (wariant kalkulacyjny) zysk, który przynosi zbycie środka trwałego w budowie prezentuje się w grupie G „Pozostałe przychody operacyjne” w odrębnej pozycji I „Zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych”.
