W poniższym artykule zastanowimy się, jakie uproszczenia dotyczące amortyzacji środków trwałych mogą zostać zapisane w polityce rachunkowości jednostki. Zagadnienie to będzie obejmować amortyzację niskocennych środków trwałych.
Polityka rachunkowości jednostki
Na wstępie wskażmy, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości jednostki obowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. W myśl art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy rachunkowość jednostki obejmuje przyjęte zasady (politykę) rachunkowości. Mówiąc o przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości, rozumie się przez to wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawą, w tym także określone w MSR, zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych.
Jednostka określa w zasadach (polityce) rachunkowości przyjęte przez siebie:
zasady klasyfikacji i grupowania zdarzeń gospodarczych do odpowiednich pozycji sprawozdania finansowego zgodnie z ich charakterem, jako składników aktywów i pasywów, przychodów i zysków lub kosztów i strat, bądź przepływów pieniężnych;
metody wyceny aktywów i pasywów na moment początkowego ujęcia w księgach rachunkowych i na dzień bilansowy;
metody ustalania wyniku finansowego;
sposób prezentacji informacji w sprawozdaniu finansowym – i stosuje je w sposób ciągły.
Jednostka określa w zasadach (polityce) rachunkowości również przyjęty przez siebie sposób ustalania wartości szacunkowych, np. wartości godziwej, okresów lub stawek amortyzacyjnych lub umorzeniowych, odpisów aktualizujących wartość składników aktywów na skutek jej utraty, rezerw na zobowiązania, stopnia zaawansowania niezakończonych usług objętych długoterminowymi umowami.
Przyjęte przez jednostkę zasady (polityka) rachunkowości, opisane w ustalonej przez kierownika jednostki dokumentacji, wynikają z przepisów o rachunkowości, wymagających bezwzględnego zastosowania oraz z rozwiązań wybranych przez jednostkę spośród dopuszczonych do stosowania przez przepisy o rachunkowości.
Przyjęte zasady (polityka) rachunkowości są stosowane przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych oraz sporządzaniu i prezentacji sprawozdania finansowego przez jednostkę. Powinny one zapewnić, że prezentowane w sprawozdaniu finansowym informacje są wiarygodne (w tym kompletne i bezstronne), przydatne oraz zrozumiałe, przez co przekazują rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki.
Zapisy w polityce rachunkowości
Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie – nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży, lub stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.
Przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na którego określenie wpływają w szczególności:
liczba zmian, na których pracuje środek trwały;
tempo postępu techniczno-ekonomicznego;
wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem;
prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego;
przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.
Na dzień przyjęcia środka trwałego do używania należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego amortyzacji. Poprawność stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych powinna być przez jednostkę okresowo weryfikowana, powodując odpowiednią korektę dokonywanych w następnych latach obrotowych odpisów amortyzacyjnych.
Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o rachunkowości dla środków trwałych o niskiej jednostkowej wartości początkowej można ustalać odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe w sposób uproszczony, przez dokonywanie zbiorczych odpisów dla grup środków zbliżonych rodzajem i przeznaczeniem lub jednorazowo odpisując wartość tego rodzaju środków trwałych.
Treść ww. art. 32 ust. 6 ustawy wskazuje, że w przypadku nieistotnej wartości początkowej składnika majątku spełniającego warunki uznania za środek trwały możliwe jest stosowanie uproszczeń. Polegają one na tym, że tego rodzaju składnik:
zostaje ujęty w środkach trwałych i:
jest objęty zbiorczym obiektem inwentarzowym (rozdział V),
stanowi pojedynczy obiekt inwentarzowy, ale pod datą przyjęcia do użytkowania jego wartość początkowa jest jednorazowo odpisywana w ciężar kosztów amortyzacji;
nie zostaje ujęty w środkach trwałych, a jego wartość początkowa zostaje jednorazowo odpisana:
w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania, jednocześnie jednak przedmiot objęty zostaje ilościową lub ilościowo-wartościową ewidencją pozabilansową,
w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania.
Jak wynika z Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”, stosowanie jednego lub jednocześnie kilku uproszczeń, zależnie od cech tego rodzaju składników, wymaga ustalenia jednego lub kilku poziomów wartości początkowej. Przy ustalaniu ich wysokości bierze się pod uwagę:
przypuszczalną łączną wartość początkową składników, do których stosowane będą uproszczenia w porównaniu do rocznej sumy kosztów lub/i przychodów, lub/i aktywów bądź aktywów trwałych;
warunek, że zastosowanie uproszczeń nie zniekształci istotnie obrazu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki;
potrzeby ochrony mienia jednostki;
przepisy podatkowe; jeżeli nie przeczy to zasadzie istotności, za dolną granicę wartości początkowej składników uznawanych za środki trwałe można przyjąć kwotę określoną w przepisach o podatku dochodowym.
Ewidencja księgowa niskocennych środków trwałych może przebiegać w następujący sposób:
niskocenne składniki ujęte w ewidencji bilansowej środków trwałych:
- OT – przyjęcie składnika majątku do ewidencji środków trwałych:
- Wn konto 01 „Środki trwałe”,
- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”,
- PK – odpis amortyzacyjny jednorazowy:
- Wn konto 40-0 „Amortyzacja” lub konto zespołu 5,
- Ma konto 07-1 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych”;
niskocenne składniki nieujęte w ewidencji bilansowej środków trwałych:
- odniesienie w koszty wartości netto składnika majątku pod datą oddania do użytkowania:
- Wn konto 40-1 „Zużycie materiałów i energii” lub konto zespołu 5,
- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”,
- ujęcie w ewidencji pozabilansowej, jeśli jest prowadzona (zapis jednostronny):
- Wn konto 09 „Niskocenne składniki majątku”.
Na zakończenie ponownie podkreślamy, że zastosowanie uproszczenia w postaci jednorazowej amortyzacji niskocennych środków trwałych jest dopuszczalne, o ile nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej firmy oraz wynik finansowy.
