Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych niekiedy nie uwzględnią lub nie zdążą uwzględnić w rachunku podatkowym wszystkich wydatków firmowych udokumentowanych m.in. fakturami, które dotyczą poprzedniego okresu rozliczeniowego – miesiąca lub kwartału. Następnie, gdy podatnik odnajdzie taką fakturę lub faktury, powstaje wątpliwość, czy można ją ująć w koszty w CIT po zamknięciu miesiąca. Czy każdy taki odnaleziony koszt można ująć w kolejnych miesiącach? Jak to zjawisko rozpatrzyć na gruncie przepisów bilansowych i podatkowych?
Koszty w CIT
Jak wskazuje art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej ustawą o CIT), aby wydatki mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, muszą spełniać określone warunki.
Ponadto podatnik powinien każdorazowo zweryfikować (szczególnie przy wątpliwych wydatkach) poniesiony koszt w sposób indywidualny, tzn. czy jest w stanie sensownie uzasadnić jego poniesienie.
Warunki ujęcia wydatku w kosztach firmowych są następujące:
- musi być poniesiony ze środków podatnika;
- powinien być przeznaczony na działalność prowadzoną przez podatnika, a nie na użytek prywatny;
- musi zostać poniesiony dla osiągnięcia teraźniejszych lub przyszłych przychodów, a także dla zabezpieczenia przyszłych przychodów;
- powinien mieć związek z osiągniętymi przez podatnika przychodami;
- nie może być zwrócony podatnikowi (np. dofinansowanie, subwencja, dotacja);
- musi być prawidłowo udokumentowany;
- nie może zawierać się w katalogu kosztów ustawowo wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Koszty bezpośrednie i pośrednie w CIT
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych rozróżnia:
- koszty bezpośrednio związane z przychodami;
- koszty pośrednio związane z przychodami.
Koszty bezpośrednio związane z przychodami to takie, które bez problemu można przypisać do konkretnego przychodu.
Natomiast koszty pośrednie to wydatki, których nie da rady przypisać do konkretnego przychodu z uwagi na to, iż dotyczą przeważnie dwóch lub więcej przychodów.
Warto podkreślić, iż ustawodawca wskazuje, w jaki sposób koszty bezpośrednie powinny być ujęte w rachunku podatkowym podatnika.
Metodologię tę przedstawiono w poniższej tabeli.
Ujęcie kosztów bezpośrednich w podatku dochodowym CIT | |
Moment poniesienia kosztu | Moment ujęcia kosztu |
W ciągu danego roku podatkowego | W roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody |
Po zakończeniu tego roku podatkowego – do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego albo złożenia zeznania rocznego CIT | W roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody |
Po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego albo złożenia zeznania rocznego CIT | W roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie |
W latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym | W tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody |
Poza kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami prawodawca określił także zasady ujmowania kosztów pośrednich w rachunku podatkowym CIT.
Metodologię tę zaprezentowano w poniższej tabeli.
Ujęcie kosztów pośrednich w podatku dochodowym CIT | |
Moment poniesienia kosztu | Moment ujęcia kosztu |
W roku podatkowym | W dacie poniesienia |
Koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe wskazanie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego | Proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą |
Dzień poniesienia kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym CIT i w księgach rachunkowych
Niezwykle ważnym momentem ujęcia wydatku firmowego w kosztach firmy jest określenie, jaki dzień jest uważany za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w świetle ustawy o CIT.
- dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub
- dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń kosztów międzyokresowych.
Skoro dzień poniesienia kosztu to m.in. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, to należałoby w tym miejscu odwołać się do art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości.
Przepis ten wskazuje, iż w księgach rachunkowych jednostki trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty z tym związane dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty.
Zatem podatnik ujmuje w księgach rachunkowych koszty i przychody odnoszące się do danego roku obrotowego właśnie w tym roku obrotowym.
Podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma obowiązek prowadzić pełne księgi rachunkowe. Robiąc to, jest zobligowany stosować opracowane i przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy.
Art. 10 ustawy o rachunkowości Jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, a w szczególności: | |
Zasady | Opis |
Określenie roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych | Dokładne określenie zakresu czasu roku obrotowego – określenie, czy rok jest rokiem kalendarzowym, czy rokiem przechodzącym przez dwa lata kalendarzowe. Jeżeli to konieczne z uwagi na prowadzoną działalność, to dokonanie podziału roku obrotowego na okresy periodyczne |
Ustalenie metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego | Zgodnie z ustawą o rachunkowości, standardami KSR i MSR oraz z uwzględnieniem charakterystyki prowadzonej działalności |
Ustalenie sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej -> | Określenie zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej |
Określenie wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych | |
Opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – opisu systemu informatycznego, zawierającego wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania, wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji | |
Określenie systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów | Charakterystyka i wykaz procedur dotyczących systemu |
Ustawa o rachunkowości w art. 4 ust. 4 dopuszcza stosowanie pewnych uproszczeń w prowadzonych księgach rachunkowych, jednakże nie mogą one istotnie wpływać na rzetelność i jasność przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego w księgach rachunkowych podatnika.
Uproszczenia te powinny być wprowadzone do przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosowanych przez podatnika.
Podatnik może zatem ustalić, iż koszt pośredni – faktura go dokumentująca, która zostanie otrzymana po zamknięciu miesiąca, a będzie dotyczyła miesiąca poprzedniego – będzie księgowany w kolejnym miesiącu zarówno bilansowo, jak i podatkowo. Będzie więc ujęty w księgach w miesiącu otrzymania faktury i w roku, którego koszt dotyczy. Efektem będzie niekorygowanie wyniku z miesiąca (miesięcy) poprzedniego (poprzednich).
Co ważne, takie rozwiązanie będzie zbieżne z rachunkiem podatkowym, bowiem koszt pośredni musi być ujęty w dacie poniesienia danego roku podatkowego, ale można też go ująć w miesiącach późniejszych – byle w roku podatkowym, którego dotyczy.
Natomiast gdy mowa o kosztach bezpośrednich, to powinny być one ujęte w miesiącu, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
