Zaniechanie inwestycji – jak ująć w księgach i rozliczyć podatkowo?

Wstrzymanie lub trwałe zaniechanie inwestycji to sytuacje, które wymagają odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych. W zależności od tego, czy przerwa w realizacji projektu jest czasowa, czy ostateczna, poniesione nakłady należy inaczej ewidencjonować. Dowiedz się, jak prawidłowo rozliczyć zaniechanie inwestycji i jakie skutki podatkowe niesie za sobą ta decyzja.

Nakłady inwestycyjne w księgach rachunkowych

Wszystkie wydatki poniesione na wytworzenie lub nabycie środka trwałego w okresie jego budowy, takie jak np. dokumentacja projektowa, przygotowanie terenu, roboty budowlano-montażowe, nadzór inwestorski czy koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych na finansowanie inwestycji, ujmuje się na koncie 080 „Środki trwałe w budowie”. Ujęcia dokonuje się na podstawie dowodów źródłowych (faktur, rachunków itp.) zapisem:

• Wn 080 „Środki trwałe w budowie”,
• Ma konta zespołów 1, 2, 3, 5, 6.

Zgodnie bowiem z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1. niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;
2. koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Czasowe wstrzymanie budowy a ewidencja w KH

W praktyce funkcjonowania przedsiębiorstw i realizacji inwestycji niekiedy trzeba przerwać prace np. z powodów finansowych, technicznych czy formalnych. Jeśli z analizy i oceny jednostki wynika, że wstrzymanie budowy ma charakter przejściowy, to poniesione dotychczas nakłady na budowę pozostają na koncie 080 „Środki trwałe w budowie”. Zatem samo wstrzymanie budowy o przejściowym charakterze nie powoduje żadnych przeksięgowań dotychczasowych nakładów – pozostają one na koncie 080. Jeżeli jednak jednostka ponosi koszty zabezpieczenia lub utrzymania czasowo wstrzymanej budowy, to nie odnosi się ich na konto 080 „Środki trwałe w budowie”, ponieważ są to koszty niemające bezpośredniego związku z budową środka trwałego. Tego typu wydatki obciążają pozostałe koszty operacyjne i ewidencjonuje się je zapisem:

• Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
• Ma konta zespołów 1, 2, 3, 5, 6.

Trwała utrata wartości

Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku do ustalonej w inny sposób wartości godziwej – tak stanowi art. 28 ust. 7 ustawy o rachunkowości. Najpóźniej na dzień bilansowy należy więc ocenić, czy nie wystąpiła trwała utrata wartości środka trwałego w budowie i w razie potrzeby w księgach dokonuje się odpisu aktualizującego z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego w budowie zapisem: 

• Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
• Ma konto 080 „Środki trwałe w budowie” (w analityce: Odpisy aktualizujące wartość środków trwałych w budowie).

Jeżeli przyczyna odpisu aktualizującego ustąpi (w całości lub w części), dokonuje się odwrócenia odpisu aktualizującego zapisem:

• Wn konto 080 „Środki trwałe w budowie” (w analityce: Odpisy aktualizujące wartość środków trwałych w budowie),
• Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.

Trwałe zaniechanie inwestycji – zasady ujęcia w księgach

Definitywne (nieodwracalne) zaniechanie realizacji inwestycji wymaga wyksięgowania z 080 „Środki trwałe w budowie” ogółu poniesionych nakładów w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych z chwilą podjęcia udokumentowanej decyzji przez kierownika jednostki.

W praktyce należy rozróżnić 2 typowe scenariusze:

• zaniechana inwestycja przeznaczona do sprzedaży,
• zaniechana inwestycja przeznaczona do likwidacji.

Zgodnie z art. 3 ust. a pkt 32 lit. b ustawy o rachunkowości przez pozostałe koszty i przychody operacyjne rozumie się koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności koszty i przychody związane ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, a także nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji. Zatem w przypadku zaniechania inwestycji przeznaczonej do sprzedaży w momencie decyzji kierownika jednostki o wstrzymaniu budowy i jej sprzedaży dokonuje się przeksięgowania ogółu poniesionych nakładów w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. Zapis w księgach rachunkowych ostatecznego zaniechania realizacji inwestycji przeznaczonej do sprzedaży wygląda więc następująco:

• Wn 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
• Ma 080 „Środki trwałe w budowie”.

Następnie na podstawie wystawionej faktury sprzedaży dokumentującej sprzedaż zaniechanej budowy środka trwałego ujmuje się uzyskany przychód na koncie 760 „Pozostałe przychody operacyjne” zapisem:

• Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki” w analityce: Imienne konto nabywcy (kwota brutto),
• Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne” (cena sprzedaży netto),
• Ma konto 221 „Rozrachunki z tytułu VAT należnego” (kwota podatku VAT).

W przypadku podjęcia przez kierownika jednostki decyzji o zaniechaniu budowy i jej likwidacji pod datą podjęcia tej decyzji w formie pisemnej poniesione dotychczas nakłady należy przeksięgować na konto pozostałych kosztów operacyjnych zapisem:

• Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
• Ma konto 080 „Środki trwałe w budowie”.

Przy czym do czasu faktycznej likwidacji (np. rozbiórki) całość nakładów można ująć w ewidencji pozabilansowej na koncie 09 „Środki trwałe w budowie w likwidacji”. Jednostronny zapis w ewidencji pozabilansowej:

• Wn konto 090 „Środki trwałe w budowie w likwidacji”.

Wyksięgowanie tych nakładów z ewidencji pozabilansowej następuje na podstawie protokołu sporządzonego przez komisję likwidacyjną i zatwierdzonego przez kierownika jednostki. Jednostronny zapis w ewidencji pozabilansowej:

• Ma konto 090 „Środki trwałe w budowie w likwidacji”.

Każda decyzja o wstrzymaniu, zaniechaniu, sprzedaży lub likwidacji powinna być uzasadniona i udokumentowana (zarządzenie kierownika, protokół komisji, uzasadnienie ekonomiczne/prawne/techniczne).

Przykład 1.

Spółka z o.o. buduje magazyn. Do 15 czerwca 2025 roku poniesiono nakłady 500 000 zł (projekt, pozwolenia, roboty fundamentowe) ujęte na koncie 080 „Środki trwałe w budowie”.

Czasowe wstrzymanie – lipiec 2025 roku

Z powodu problemów finansowych zarząd czasowo wstrzymał prace (oczekiwanie na kredyt). Dotychczasowe nakłady pozostają na 080 „Środki trwałe w budowie”.

Trwałe zaniechanie – sierpień 2025 roku

Bank odmawia finansowania, dalsze problemy z płynnością finansową, kierownik jednostki podjął decyzję o trwałym zaniechaniu inwestycji i przeznaczeniu do sprzedaży. Zapis w księgach ostatecznego zaniechania realizacji inwestycji przeznaczonej do sprzedaży:

• Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne” – kwota 500 000 zł,
• Ma konto 080 „Środki trwałe w budowie” – kwota 500 0000 zł.

Sprzedaż zaniechanej budowy środka trwałego – wrzesień 2025 roku

Na podstawie wystawionej faktury sprzedaży spółka z o.o. ujmuje przychód ze sprzedaży zaniechanej budowy środka trwałego zapisem:

• Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki” w analityce: Imienne konto nabywcy – kwota 608 850 zł,
• Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne” – kwota 495 000 zł,
• Ma konto 221 „Rozrachunki z tytułu VAT należnego” – kwota 113 850 zł.

Uwaga podatkowa: do dnia sprzedaży kwotę 500 000 zł na koncie 761 wykazuje się w analityce jako NKUP, a dopiero w dacie sprzedaży ta kwota staje się KUP (zmiana kwalifikacji podatkowej).