Przedsiębiorca w drodze dziedziczenia może uzyskać towary handlowe, które przeznaczy do dalszej odsprzedaży. Nabycie towarów handlowych w drodze spadku powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w księgach podatkowych. Oznacza to, że konieczne jest bliższe przyjrzenie się temu zagadnieniu pod kątem podatkowym.
Nabycie towarów handlowych w drodze spadku a koszt podatkowy
Podmioty prowadzące działalność gospodarczą są zainteresowane generowaniem jak największych kosztów, które pomniejszają przychód podatkowy.
W zakresie oceny danego wydatku pod kątem możliwości uznania go za koszt podatkowy należy kierować się wytycznymi zawartymi w art. 22 ust. 1 ustawy PIT.
Przepis ten stanowi, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości.
W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli wykaże się, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychodu nie osiągnięto.
Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, powinien spełniać łącznie następujące przesłanki:
- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu;
- nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;
- musi być należycie udokumentowany.
W art. 23 ustawy PIT nie określono normy, która odnosiłaby się do przypadku gdy zachodzi nabycie towarów handlowych w drodze spadku.
Jednocześnie trzeba mieć na względzie, że przytoczony art. 22 ust. 1 ustawy PIT warunkuje możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów tym, aby wydatek ten był poniesiony przez podatnika.
W rezultacie skoro nabycie towarów handlowych następuje w drodze spadku – a więc nieodpłatnie – to ich wartość nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ nie została spełniona jedna z przesłanek kwalifikacji jako koszt, tj. wymóg faktycznego poniesienia kosztu.
Przykład 1.
Podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył w drodze spadku towary handlowe o wartości 10 000 zł. Towary te zostały wprowadzone na stan firmy, a następnie w całości sprzedane. Podatnik nie poniósł kosztu ich zakupu, w związku z czym nawet pomimo sprzedaży w ramach działalności gospodarczej wartości tak nabytych towarów nie może zaliczyć w koszty.
Ewidencja towarów handlowych nabytych w spadku w KPiR
Niezależnie od braku możliwości ujęcia towarów handlowych nabytych w spadku w kosztach podatkowych takie zdarzenie gospodarcze powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w księgach podatkowych.
Na skutek dziedziczenia następuje nabycie prawa własności, a zatem prawa do rozporządzania towarami handlowymi. W konsekwencji fakt dysponowania nimi jest zdarzeniem gospodarczym, który winien zostać zarejestrowany w dokumentacji podatkowo-księgowej prowadzonej dla celów działalności gospodarczej.
Zasady prowadzenia PKPiR określono w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Jak wynika z treści Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiących załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kolumna 10. jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.
Kolumnę 17. przeznacza się do wpisywania uwag co do treści zapisów w kolumnach 2–16. Może być ona także wykorzystywana np. do wpisywania pobranych zaliczek, obrotu opakowaniami zwrotnymi. W kolumnie tej mogą być również ewidencjonowane przychody faktycznie przez podatnika otrzymane.
A zatem nieodpłatne nabycie towarów handlowych w drodze spadku z zamiarem ich dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej należy wykazać w kolumnie 17. tej księgi.
W myśl § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia przez cenę zakupu rozumie się cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty, opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku – wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.
W przypadku otrzymania towarów handlowych w drodze darowizny lub spadku w kolumnie 17. podatkowej księgi przychodów i rozchodów należy ująć wartość towarów odpowiadającą cenie zakupu towarów handlowych takich samych lub podobnych.
Stosownie natomiast do § 27 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury” na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.
Towary handlowe objęte spisem z natury winny być wycenione według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia (§ 29 ust. 1 ww. rozporządzenia).
Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że spadkobierca zobowiązany jest ująć towary otrzymane w drodze spadku w remanencie początkowym, a w remanencie końcowym niesprzedane na koniec roku podatkowego ww. towary i wartość tych remanentów wpisać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Przypomnijmy, że skoro nabycie towarów nastąpiło nieodpłatnie, wartość ich nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem nie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy PIT.
Pomimo zatem ciążącego na spadkobiercy obowiązku ujęcia towarów nabytych w spadku w remanencie początkowym ich wartość wynikająca z wyceny nie może być brana pod uwagę przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.
Przechodząc do podsumowania, należy wskazać, że wartość towarów handlowych nabytych w drodze spadku nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie wartość towaru nabytego w spadku podlega ujęciu w KPiR.
