Przekazanie przedsiębiorstwa w darowiźnie a podatek od spadków i darowizn

Przedsiębiorstwo jako zespół składników majątkowych i niemajątkowych może być przedmiotem umowy darowizny. Umowy takie zasadniczo podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. W związku z tym przeanalizujemy wszelkie skutki podatkowe w oparciu o regulacje ustawy o podatku od spadków i darowizn przekazanie przedsiębiorstwa.

Przekazanie przedsiębiorstwa w darowiźnie

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn jest nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 888 § 1 kc przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Nie ma prawnych przeszkód, aby przedmiotem umowy darowizny było całe przedsiębiorstwo. Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, jednak w tym zakresie należy posiłkować się treścią art. 55¹ kc, który podaje, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jeżeli wszystkie ww. składniki są przekazywane na mocy umowy darowizny, to mamy do czynienia z kompleksowym przekazaniem masy majątkowej tworzącej funkcjonalną całość, czyli z darowizną przedsiębiorstwa.

Przekazanie przedsiębiorstwa a zwolnienie z podatku

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.

W cytowanym art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zostały wyszczególnione ani rodzaj czy charakter darowanych składników majątku objętych zwolnieniem, ani sposób, czy czas ich użytkowania. Dla skorzystania ze zwolnienia nie ma więc znaczenia, jaki majątek będzie przedmiotem darowizny ani w jaki sposób czy jak długo był wykorzystywany przez darczyńcę.

Dodajmy też, że powyższe zwolnienie stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub terytorium takiego państwa.

To oznacza, że powyższe zwolnienie znajduje zastosowanie również do przypadku darowizny przedsiębiorstwa. Potwierdza to treść interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 stycznia 2016 roku, nr IBPB-2-1/4515-194/15/DP, w której organ stwierdził, iż dokonanie darowizny przedsiębiorstwa na rzecz m.in. Wnioskodawcy przez jego tatę będzie podlegało regulacjom ustawy o podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jednakże, z uwagi na fakt, że przedmiotowa umowa darowizny zostanie zawarta pomiędzy osobami wymienionymi w zamkniętym katalogu określonym w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (tj. pomiędzy ojcem a synem), to będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 4a powołanej ustawy podatku od spadków i darowizn.

Nadmienić należy, że z treści art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem darowizny i polecenia darczyńcy. W związku z tym darowizna praw niemajątkowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Przypomnijmy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Przykład 1.

Ojciec postanowił przekazać swojemu synowi w drodze umowy darowizny całość przedsiębiorstwa. Z uwagi na fakt, iż w skład przedsiębiorstwa nie wchodziły nieruchomości, umowa została zawarta w zwykłej formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Syn będzie zwolniony od podatku, jeżeli w terminie 6 miesięcy, licząc od dnia zawarcia umowy, złoży do właściwego naczelnika US zgłoszenie SD-Z2.

Końcowo wskażmy też, że obowiązek zgłoszenia nie powstaje w sytuacji, gdy umowa darowizny jest zawierana w formie aktu notarialnego. Jak bowiem wynika z treści art. 4a ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek zgłoszenia poprzez formularz SD-Z2 nie obejmuje przypadków, gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego albo w tej formie zostało złożone oświadczenie woli jednej ze stron.

Jeżeli zatem umowa darowizny zostanie zawarta w formie aktu notarialnego (co może mieć miejsce, gdy przykładowo w skład przedsiębiorstwa wchodzą nieruchomości), to obdarowany nie musi przesyłać zgłoszenia SD-Z2, aby skorzystać ze zwolnienia od podatku.

Warto też wskazać na inne zwolnienie od podatku przewidziane w art. 4b ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis ten podaje, że zwalnia się od podatku nabycie w drodze dziedziczenia lub zapisu windykacyjnego własności przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub udziału w nim, pod warunkiem:

1. zgłoszenia przez nabywcę nabycia własności przedsiębiorstwa lub udziału w nim właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego (formularz SD-ZP);
2. prowadzenia tego przedsiębiorstwa przez nabywcę przez okres co najmniej 2 lat od dnia jego nabycia.

Należy jednak podkreślić, że ww. zwolnienie nie obejmuje swoim zakresem przypadków, gdy przekazanie przedsiębiorstwa odbywa się w oparciu o umowę darowizny. Zwolnienie z art. 4b ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczy wyłącznie przypadku dziedziczenia lub zapisu windykacyjnego.

Przechodząc zatem do podsumowania, możemy wskazać, że przekazanie przedsiębiorstwa w drodze umowy darowizny pomiędzy członkami najbliższej rodziny możliwe jest zastosowanie całkowitego zwolnienia od podatku – przy czym trzeba w tym przypadku pamiętać o konieczności dopełnienia warunków formalnych.