Oprocentowanie nadpłat od urzędu skarbowego a wyrok TSUE

Czasami podczas rocznego rozliczenia z urzędem skarbowym podatnik zyskuje prawo do zwrotu nadpłaty. Czy urząd skarbowy wypłaca wtedy także oprocentowanie? Tak – jeżeli nie zwróci nadpłaty w ustawowym terminie. Osobne zasady dotyczą nadpłat powstałych w wyniku orzeczeń TSUE lub Trybunału Konstytucyjnego, np. gdy podatek pobrano na podstawie przepisów niezgodnych z prawem unijnym. Wyrok TSUE z 8 czerwca 2023 r. zakwestionował polskie przepisy ograniczające oprocentowanie takich nadpłat i doprowadził do nowelizacji Ordynacji podatkowej. Od 1 maja 2025 r. obowiązują nowe zasady oprocentowania nadpłat powstałych w wyniku orzeczeń TSUE i Trybunału Konstytucyjnego.

Nadpłaty podatku

O nadpłacie podatku mówimy wtedy, gdy podatnik zapłacił (albo płatnik pobrał) więcej podatku, niż wynosiło należne zobowiązanie, lub gdy podatek zapłacono nienależnie. Nadpłata z rocznego zeznania powstaje najczęściej wtedy, gdy suma zaliczek wpłaconych w ciągu roku przewyższa podatek należny wykazany w zeznaniu – np. po odliczeniu ulg podatkowych. Nadpłata wraz z oprocentowaniem podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Dopiero w razie ich braku jest zwracana – chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań. Prawo do zwrotu nadpłaty wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.

Wysokość omawianej nadpłaty jest bardzo różna, czasami są to kwoty rzędu kilku złotych, ale również i kilku tysięcy złotych. Nadpłata może być oprocentowana, ale tylko w przypadkach i od dat wskazanych w Ordynacji podatkowej. Gdy warunki są spełnione, urząd skarbowy nalicza oprocentowanie z mocy prawa. Oprocentowaniu nie podlegają nadpłaty, których wysokość nie przekracza dwukrotności kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym.

Zgodnie z treścią art. 78 ustawy Ordynacja podatkowa nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TSUE lub Trybunału Konstytucyjnego podlega oprocentowaniu od dnia jej powstania do dnia zwrotu, zaliczenia na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych albo do dnia złożenia wniosku o zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań. Termin złożenia wniosku o zwrot nie skraca już okresu oprocentowania.

Nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych – obecnie stawka odsetek za zwłokę jest równa sumie 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim, i 2%, z tym że stawka ta nie może być niższa niż 8%. Od 5 marca 2026 r. stawka ta wynosi 10,50% w stosunku rocznym.

Wspomniane wcześniej orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zapadło 8 czerwca 2023 roku w sprawie o sygn. akt C-322/22 i odnosi się do tego, że przepisy ograniczające oprocentowanie nadpłat podatkowych w zależności od terminu złożenia wniosku o zwrot nadpłaty są sprzeczne z prawem unijnym, ponieważ naruszają zasadę skuteczności i zasadę lojalnej współpracy. Wyrok TSUE ma bardzo istotne znaczenie, ponieważ doprowadził do nowelizacji Ordynacji podatkowej – od 1 maja 2025 r. przepisy nie przewidują już tego 30-dniowego ograniczenia okresu oprocentowania.

Kiedy powstaje nadpłata i kiedy jest oprocentowana?

Aby można było w ogóle mówić o oprocentowaniu nadpłaty podatku, najpierw należy ustalić, czy podatnik ma prawo do zwrotu nadpłaconej kwoty. Zgodnie z treścią art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę:

• nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
• podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
• zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
• zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Samo powstanie nadpłaty nie zawsze oznacza jednak prawo do oprocentowania.

Prawo do oprocentowania nadpłaty podatkuwynikającej z zeznania rocznego lub deklaracji przysługuje od dnia powstania nadpłaty – w podatku dochodowym jest to dzień złożenia zeznania rocznego. Warunkiem jest jednak, aby urząd skarbowy nie zwrócił nadpłaty w terminie. Chodzi o dwie sytuacje:

• gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji podatkowej albo od dnia ich skorygowania przez organ podatkowy w ramach czynności sprawdzających, lub
• gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie 45 dni od dnia złożenia zeznania rocznego PIT za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo od dnia skorygowania tego zeznania przez organ podatkowy.

Przykład:

Podatnik złożył zeznanie PIT elektronicznie 16 lutego 2026 r. (poniedziałek) i wykazał w nim 1 200 zł nadpłaty. Urząd skarbowy zwrócił nadpłatę 20 kwietnia 2026 r. Czy podatnikowi należy się oprocentowanie nadpłaty, a jeśli tak – za jaki okres? Tak. Przy zeznaniu PIT złożonym elektronicznie urząd ma 45 dni na zwrot nadpłaty. Dnia złożenia zeznania nie wlicza się do terminu, więc 45 dni liczy się od 17 lutego. Ostatnim dniem terminu był 2 kwietnia 2026 r. (czwartek). Urząd zwrócił nadpłatę po tym terminie, dlatego musi ją oprocentować za okres od dnia złożenia zeznania, czyli od 16 lutego, do dnia zwrotu, czyli do 20 kwietnia 2026 r.

Wyrok TSUE a oprocentowanie nadpłat od urzędu skarbowego

W wyroku z 8 czerwca 2023 r. (C-322/22) TSUE odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dotyczyło ono zgodności z prawem unijnym przepisów, które uzależniały okres oprocentowania nadpłaty od terminu złożenia wniosku o jej zwrot.

Zdaniem Trybunału ograniczanie należnego podatnikowi oprocentowania nadpłaty do 30 dnia od publikacji wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym UE oraz wykluczenie wszelkiego oprocentowania w przypadku, gdy taka nadpłata została poniesiona przez podatnika po upływie 30. dnia, jest niezgodne z prawem unijnym. Trybunał stoi na stanowisku, że podatnik ma prawo do oprocentowania nadpłaty podatku od dnia, w którym zapłacił podatek lub został on od niego pobrany, do dnia, w którym kwota ta została mu zwrócona, tj. bez stosowania żadnego ograniczenia czasowego.

W odpowiedzi na ten wyrok ustawodawca uchwalił ustawę z dnia 4 kwietnia 2025 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, która weszła w życie 1 maja 2025 r. Nowelizacja uchyliła zakwestionowany przez TSUE art. 78 § 5 Ordynacji podatkowej. Obecnie oprocentowanie nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia TSUE lub Trybunału Konstytucyjnego przysługuje od dnia jej powstania do dnia zwrotu, zaliczenia na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań albo złożenia wniosku o zaliczenie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, niezależnie od terminu złożenia wniosku. Nadal obowiązują jednak ogólne ograniczenia – m.in. wygaśnięcie prawa do zwrotu nadpłaty po 5 latach oraz wyłączenie oprocentowania drobnych nadpłat.

Omawiany wyrok TSUE ma bardzo istotne znaczenie praktyczne. Dzięki niemu i nowelizacji z 2025 r. podatnicy, których nadpłaty powstały w wyniku orzeczenia TSUE lub Trybunału Konstytucyjnego, otrzymują pełne oprocentowanie swoich nadpłat, niezależnie od tego, kiedy złożyli wniosek o zwrot. Zgodnie z przepisem przejściowym (art. 4 ustawy nowelizującej) nowe zasady stosuje się także do nadpłat, które nie zostały zwrócone ani zaliczone na poczet zaległości podatkowych lub bieżących zobowiązań podatkowych przed 1 maja 2025 r. Z nowych zasad mogą więc skorzystać podatnicy, których sprawy były w toku w dniu wejścia w życie nowelizacji, oraz ci, którzy o zwrot nadpłaty wystąpią dopiero teraz – o ile prawo do jej zwrotu nie wygasło. Nowelizacja nie pomoże natomiast podatnikom, którym nadpłatę zwrócono z ograniczonym oprocentowaniem przed 1 maja 2025 r.

Orzeczenie TSUE lub Trybunału Konstytucyjnego może być także podstawą do wznowienia postępowania podatkowego albo sądowoadministracyjnego, jeżeli ma wpływ na treść wydanej decyzji lub wyroku. Aby skorzystać z tej możliwości, konieczne jest zachowanie terminu. Wniosek o wznowienie postępowania podatkowego składa się w ciągu 1 miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego wnosi się w ciągu 3 miesięcy. W przypadku omawianego wyroku z 8 czerwca 2023 r. terminy te już upłynęły, dlatego ta droga ma znaczenie przy przyszłych orzeczeniach.

Wznowienie postępowania podatkowego odbywa się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jeżeli wznowienie jest dopuszczalne, organ wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Następnie prowadzi postępowanie co do przyczyn wznowienia i rozstrzygnięcia istoty sprawy. Sprawa wymagająca postępowania dowodowego powinna zostać załatwiona bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawa szczególnie skomplikowana – w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. O niezałatwieniu sprawy w terminie organ zawiadamia stronę, podając przyczyny i nowy termin. Po przeprowadzeniu postępowania organ wydaje decyzję, w której:

• uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek wznowienia, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy albo umarza postępowanie,
• odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek wznowienia,
• odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej mimo istnienia przesłanek wznowienia, jeżeli nowa decyzja rozstrzygałaby sprawę tak samo albo nie mogłaby zostać wydana z powodu upływuterminów przedawnienia – w takim przypadku stwierdza istnienie przesłanek wznowienia i wskazuje okoliczności, które uniemożliwiają uchylenie decyzji.

Podsumowując – wyrok TSUE z 8 czerwca 2023 roku w sprawie oprocentowania nadpłat podatku doprowadził do zmiany przepisów Ordynacji podatkowej. Od 1 maja 2025 r. nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TSUE lub Trybunału Konstytucyjnego jest oprocentowana od dnia jej powstania do dnia zwrotu, zaliczenia na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań albo złożenia wniosku o zaliczenie na poczet przyszłych zobowiązań – bez względu na to, kiedy podatnik złożył wniosek o zwrot. Wyrok nie zmienił natomiast zasad dotyczących zwykłych nadpłat z rocznego zeznania. Taka nadpłata jest oprocentowana tylko wtedy, gdy urząd skarbowy nie zwróci jej w terminie 3 miesięcy albo – przy zeznaniu PIT złożonym elektronicznie – 45 dni.