Powierzchnia użytkowa dla celów VAT a sposób jej ustalenia

W celu wyjaśnienia, kiedy dana nieruchomość jest zaliczona do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, przytoczmy definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawartą w ustawie o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację. W artykule przedstawiamy, w jaki sposób powinna zostać ustalona powierzchnia użytkowa dla celów VAT lokalu mieszkalnego objętego programem mieszkaniowym!

Klasyfikacja nieruchomości objętem programem mieszkaniowym

Kwalifikując daną nieruchomość jako nieruchomość objętą społecznym programem mieszkaniowym, trzeba mieć jednak na uwadze art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się bowiem:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej powyższe limity obniżoną 8-procentową stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jednym z kryteriów pozwalających na uznanie danego budynku bądź lokalu za obiekt objęty społecznym programem budownictwa mieszkaniowego, a tym samym umożliwiającym zastosowanie obniżonej 8-procentowej stawki VAT na usługi budowlane związane z tą nieruchomością, jest zatem powierzchnia użytkowa nieruchomości.

Ustalenie powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego na potrzeby podatku VAT

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „powierzchnia użytkowa”. Ze względu na brak definicji powierzchni użytkowej w ustawie o VAT podatnicy, ustalając powierzchnię użytkową na potrzeby podatku od towarów i usług, mogą posługiwać się każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni. Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.132.2022.2.AB) z 9 czerwca 2022 roku wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Pojęcie „powierzchnia użytkowa” występuje m.in w następujących aktach normatywnych:

1. ustawie o podatkach i opłatach lokalnych – zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części rozumiemy powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe;
2. ustawie o podatku od spadków i darowizn – na mocy art. 16 ust. 4 i ust. 5 za powierzchnię użytkową budynku (lokalu) w rozumieniu ustawy uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian pomieszczeń na wszystkich kondygnacjach (podziemnych i naziemnych, z wyjątkiem powierzchni piwnic i klatek schodowych oraz szybów dźwigów). Powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m – powierzchnię tę pomija się;
3. ustawie o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 7 przez powierzchnię użytkową lokalu należy rozumieć powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się w lokalu, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania; za powierzchnię użytkową lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opału;
4. Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – w objaśnieniach wstępnych, w pkt 2 „Pojęcia podstawowe” określono, że budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem. Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:
1. powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,
2. powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji  ogólnobudowlanych,
3. powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Powierzchnia użytkowa dla celów VAT – interpretacja indywidualna

Interpretacja indywidualna (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.132.2022.2.AB) z 9 czerwca 2022 roku wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczyła ustalenia powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego na potrzeby podatku VAT. Wnioskodawcą jest spółka będąca czynnym podatnikiem VAT i podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W ramach swojej działalności zajmuje się dostawą lokali mieszkalnych i użytkowych oraz budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Spółka planuje inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z usługami towarzyszącymi, dwukondygnacyjnym garażem podziemnym, infrastrukturą techniczną i drogową. Po wybudowaniu spółka wyodrębni w budynku m.in. lokale mieszkalne, które stanowić będą odrębny przedmiot własności. Lokale będą oferowane do sprzedaży wraz z przynależnymi pomieszczeniami w postaci znajdujących się na dwóch kondygnacjach podziemnych:

1. komórek lokatorskich, które nie będą bezpośrednio przyległe (tj. nie będą graniczyły ściana w ścianę) do lokali mieszkalnych, do których będą przynależeć;
2. garaży, które nie będą bezpośrednio przyległe (tj. nie będą graniczyły ściana w ścianę) do lokali mieszkalnych, do których będą przynależeć.

Wyodrębniony lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką lokatorską lub garażem) będą objęte jedną księgą wieczystą założoną dla wyodrębnionego lokalu. Wszystkie ww. elementy, tj. lokal mieszkalny, komórka lokatorska, garaż znajdować się będą w obrębie jednego budynku.

Przy ustalaniu powierzchni lokali mieszkalnych do celów sprzedaży spółka uwzględni powierzchnię lokalu mieszkalnego jako powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się bezpośrednio w tym lokalu mieszkalnym, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora.

Wobec powyższego może zaistnieć sytuacja, w której sama powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego nie będzie przekraczać 150 m2, ale wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką lokatorską lub garażem) przekroczy 150 m2.

Spółka zadała pytanie, czy ustalając powierzchnię użytkową lokali mieszkalnych w opisanym stanie faktycznym, a określoną w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT dla dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy doliczać do tej powierzchni powierzchnię pomieszczeń przynależnych, tj. komórek lokatorskich lub garaży.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że podatnicy są uprawnieni do wyliczenia powierzchni użytkowej w oparciu na jednej z normatywnych definicji, która umożliwi obliczenie powierzchni użytkowej zarówno budynków mieszkalnych, jak i lokali mieszkalnych.

Fragment uzasadnienia interpretacji:

„Jak wynika z wniosku, będą Państwo dokonywać dostawy lokali mieszkalnych, użytkowych oraz budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Do ustalenia »powierzchni użytkowej« będą Państwo stosować regulacje wynikające z ustawy o własności lokali.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że Państwo w celu wyliczenia powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych, mogą posłużyć się każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni, która będzie w danym przypadku racjonalna. Jednocześnie należy zauważyć, że wyłącznie Państwo znający specyfikę swojej działalności gospodarczej, jest w stanie wybrać metodę, która będzie najbardziej adekwatna i racjonalna dla danej inwestycji budowlanej, a nie organ w trybie interpretacji indywidualnej. Zatem, Państwo obliczając powierzchnię użytkową lokali mieszkalnych może tego wyliczenia dokonać w oparciu o ustawę o własności lokali.

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że kondygnacja budynku mieszkalnego, w części w której znajdują się konkretne komórki lokatorskie oraz garaże, nie mieszczą się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że do powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy nie wlicza się powierzchni komórek lokatorskich lub garaży. Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe”.