Otrzymany rabat z PGE a przychód spółki to zagadnienie, które budzi wątpliwości podatkowe. Gdy firma w rezultacie zastosowanego upustu płaci mniejszą kwotę za energię, powstaje pytanie, czy po jej stronie należy rozpoznać przychód podatkowy. Wyjaśniamy, jak prawidłowo rozliczyć taką sytuację w spółkach opodatkowanych podatkiem CIT, a także PIT.
Kiedy mamy do czynienia z przychodem na gruncie podatku CIT?
O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje jego definitywny charakter, co oznacza, że dane przysporzenie powinno w sposób ostateczny i faktyczny powiększać aktywa podatnika.
Co do zasady za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c–3g oraz 3j–3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
- wystawienia faktury albo
- uregulowania należności.
W danej sprawie zastosowanie może również znaleźć art. 12 ust. 3e ustawy CIT, gdzie podano, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
Wskażmy, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Ww. przepis nie odnosi się do pojęcia rabatu czy upustu, ale posługuje się pojęciem „bonifikata”. Opierając się na wykładni językowej, wskażmy, że przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Jest udzielana wówczas, gdy wystąpią okoliczności uzasadniające obniżenie ustalonej wcześniej ceny, których nie można było przewidzieć w momencie zawierania umowy sprzedaży (np. udzielenie długoletnim kontrahentom bonifikaty wyrażonej procentowo lub kwotowo w stosunku do określonej wartości zakupów w przeciągu jakiegoś ustalonego okresu). W przypadku, gdy okoliczności wpływające na zmniejszenie ceny są znane stronom przed zawarciem umowy sprzedaży, to powinny znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w tej umowie.
Natomiast „rabat” to zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów. Polega zatem na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru.
Rabat z PGE a przychód spółki
W świetle powyższego należy uznać, że jeżeli w danym przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny usług, co spowoduje w istocie zwrot części ceny zakupu, to w takim przypadku należy uznać, że mamy do czynienia z rabatem.
Co ciekawe Dyrektor KIS w interpretacji z 9 kwietnia 2024 roku (0111-KDIB1-3.4010.73.2024.1.AN) wskazał, że podatnik otrzymujący rabat powinien obniżyć koszty uzyskania przychodu, ponieważ przyznany rabat obniża faktycznie koszty zakupu towaru. Tym samym w takiej sytuacji nie ma zastosowania art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Podatnik taki rabat powinien rozpoznać na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 4i-4I ustawy CIT.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Dalej zauważmy, że stosownie do treści art. 15 ust. 4i ustawy CIT wyjaśniono, że jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca, lub – w przypadku braku faktury – inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.
Oznacza to, że w sytuacji otrzymania rabatu należy skorygować koszty uzyskania przychodów poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca, lub – w przypadku braku faktury – inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.
W konsekwencji w ocenie Dyrektora KIS brakuje podstaw do zwiększenia wartości przychodu na zasadzie kasowej, tj. w momencie otrzymania rabatu, ponieważ przyznany rabat faktycznie obniża koszty zakupu towaru.
W tym miejscu warto wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 4j ustawy CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji tylko w takim przypadku może pojawić się przychód.
Przykład 1.
Spółka Beta w czerwcu otrzymała fakturę z PGE na kwotę 10 000 zł. W lipcu otrzymała rabat na podstawie faktury korygującej w kwocie 1000 zł. Spółka nie poniosła w lipcu żadnych kosztów podatkowych. W jaki sposób należy rozliczyć otrzymany rabat?
Zasadniczo otrzymany rabat należy rozliczyć po stronie kosztowej, a nie przychodowej rachunku podatkowego. Z uwagi jednak na fakt, że w miesiącu otrzymania faktury korygującej spółka Beta nie poniosła żadnych innych kosztów, które mogłyby zostać pomniejszone, powinna wykazać przychód w kwocie 1000 zł. Podkreślić należy, że podstawą powstania przychodu nie jest art. 12 ust. 3 ustawy CIT, lecz art. 15 ust. 4j ustawy.
Moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych powinien być zatem uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura, a mianowicie:
- jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej;
- natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrotu towaru – fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.
Podsumowując powyższe, należy wskazać, że otrzymanie rabatu nie będzie generować przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ustawy CIT. Zgodnie z przedstawionymi wyjaśnieniami Dyrektora KIS taki przypadek należy uwzględnić po stronie kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej.
