W 2022 roku w związku ze zmianami wprowadzonymi na podstawie Nowego Ładu wielu przedsiębiorców zdecydowało się na zmianę formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Czy w razie wykorzystywania w działalności gospodarczej środków trwałych ryczałtowiec, który zmienił formę opodatkowania, w dalszym ciągu zobowiązany jest prowadzić ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych? Czy możliwe jest zawieszenie amortyzacji w trakcie stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania? Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych a amortyzacja środków trwałych - o tym w poniższym artykule.
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych a amortyzacja środków trwałych
Wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest obowiązkowy dla przedsiębiorców rozliczających się ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wynika to z art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej ewidencją, z zastrzeżeniem ust. 3.
Oznacza to, że przedsiębiorca, który dokonał zmiany formy opodatkowania z zasad ogólnych lub podatku liniowego na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, w dalszym ciągu ma obowiązek prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ewidencja ta wygląda wówczas analogicznie jak w przypadku przedsiębiorcy rozliczającego się na zasadach ogólnych lub podatkiem liniowym i prowadzącego ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Sposób prowadzenia wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych został zdefiniowany w art. 14 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zwany dalej wykazem, powinien zawierać co najmniej następujące dane:
- liczbę porządkową;
- datę nabycia;
- datę przyjęcia do używania;
- określenie dokumentu stwierdzającego nabycie;
- określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej;
- symbol Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) wydanej na podstawie odrębnych przepisów;
- wartość początkową;
- stawkę amortyzacyjną;
- zaktualizowaną wartość początkową;
- datę likwidacji oraz przyczynę likwidacji albo datę zbycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Przedsiębiorca po zmianie formy opodatkowania z zasad ogólnych lub podatku liniowego na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych może w dalszym ciągu prowadzić ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązującą przedsiębiorców rozliczających się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ponieważ ewidencja ta zawiera wszystkie elementy wymagane dla wykazu składników majątku obowiązującego w ryczałcie ewidencjonowanym. Po przejściu na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w kontekście posiadanych środków trwałych podlegających amortyzacji zmienia się tylko to, że przedsiębiorca nie może już zaliczać odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej.
Amortyzacja środków trwałych po zmianie formy opodatkowania na ryczałt
Trzeba mieć na uwadze, że przedsiębiorca stosujący ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w celu ustalenia podstawy opodatkowania nie pomniejsza przychodów o koszty ich uzyskania. W kontekście środków trwałych użytkowanych w działalności gospodarczej oznacza to, że nie ma on wówczas prawa do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Należy także pamiętać, że w razie powtórnej zmiany formy opodatkowania w kolejnych latach podatkowych z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na zasady ogólne lub podatek liniowy podatnik uwzględnia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odpisy amortyzacyjne przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, przy czym odpisy amortyzacyjne naliczone za okres opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.
W razie zmiany formy opodatkowania podatnicy, zakładając ewidencję, o której mowa w ust. 2, uwzględniają w niej odpisy amortyzacyjne przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego lub podatku tonażowego.
Przy ewentualnej zmianie formy opodatkowania na zasady ogólne lub podatek liniowy w kolejnych latach podatkowych przedsiębiorca powinien kontynuować prowadzenie ewidencji środków trwałych, a pozostała, niezamortyzowana część składników majątku znajdujących się w firmie na dzień dokonania zmiany formy opodatkowania będzie zaliczana do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych.
Czy możliwe jest zawieszenie amortyzacji po zmianie formy opodatkowania na ryczałt?
Rozpoczętych odpisów amortyzacyjnych co do zasady nie można przerwać. Na mocy art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje się ich, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek trwały wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Dodatkowo do sumy odpisów amortyzacyjnych wlicza się odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu oraz odpisy amortyzacyjne, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Oznacza to, że obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustaje tylko wówczas, gdy:
- następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową środków trwałych;
- środek trwały zostaje postawiony w stan likwidacji;
- następuje zbycie środka trwałego;
- zostaje stwierdzony niedobór środka trwałego.
Na mocy art. 22c ust. 5 amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane. Poza wymienionymi przypadkami nie można zaprzestać dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, którego amortyzacja już się rozpoczęła. W szczególności nie ma możliwości zawieszenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych po zmianie formy opodatkowania z zasad ogólnych lub podatku liniowego na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Przykład 1.
Pan Emil od 1 stycznia 2022 roku zmienił formę opodatkowania z podatku liniowego na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Przedsiębiorca wykorzystuje w działalności samochód osobowy amortyzowany metodą liniową. Czy po zmianie formy opodatkowania może zawiesić amortyzację?
Co do zasady nie można zaprzestać dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, jeżeli działalność gospodarcza nie została zawieszona lub zlikwidowana. Oznacza to, że pan Emil nie może zawiesić amortyzacji po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Dla środków trwałych amortyzowanych liniowo możliwe jest natomiast obniżenie stawki amortyzacyjnej, nawet do 0%. Obniżenie stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych, które podlegają już amortyzacji, jest dopuszczalne wyłącznie od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zmieniając formę opodatkowania z zasad ogólnych na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, pan Emil amortyzujący samochód przy zastosowaniu metody liniowej ma zatem prawo do obniżenia stawki amortyzacyjnej, nawet do 0%, jednak musi pamiętać, aby obniżenie stawki nastąpiło od pierwszego miesiąca danego roku podatkowego.
Obniżenie stawki amortyzacyjnej dla ryczałtowców
Stosując metodę amortyzacji liniowej, przedsiębiorca uprawniony jest do obniżenia stawki amortyzacyjnej wynikającej z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych. Zgodnie z art. 22i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się, począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Oznacza to, że obniżenie stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych, które podlegają już amortyzacji, jest dopuszczalne wyłącznie od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Zmieniając formę opodatkowania z zasad ogólnych na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, przedsiębiorca amortyzujący środki trwałe przy zastosowaniu metody liniowej ma zatem prawo do jednoczesnego obniżenia stawki amortyzacyjnej nawet do 0%. Trzeba jednak pamiętać, że obniżenie stawki amortyzacyjnej w odniesieniu do środków trwałych, które zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji środków trwałych, możliwe jest tylko od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Obniżenia stawki amortyzacyjnej dla amortyzowanych już środków trwałych nie można zatem zastosować w trakcie roku podatkowego. Powrót do stawki amortyzacyjnej po jej obniżeniu jest możliwy w następnych latach podatkowych, przy czym podwyższona stawka nie może być wyższa od tej, jaka została określona w Wykazie stawek amortyzacyjnych.
