Przedsiębiorca, który nabywa licencję na program komputerowy, może zastanawiać się, w jaki sposób poniesiony wydatek powinien ująć w kosztach podatkowych. Z uwagi na pojawiające się wątpliwości postaramy się wyjaśnić, jak powinna zostać ustalona wartość początkowa licencji na program komputerowy oraz jak potraktować koszty uboczne związane z nabywaniem licencji. Zapraszamy do lektury.
Licencja na program komputerowy jako wartość niematerialna i prawna
Na wstępie konieczne jest wskazanie, że licencja na program komputerowy stanowi wartość niematerialną i prawną. Jak bowiem wynika z treści art. 22b ust. 1 ustawy PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
- spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;
- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe;
- licencje;
- prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej;
- wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Majątkowe prawa autorskie podlegają amortyzacji, jako wartości niematerialne i prawne, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:
- zostały nabyte;
- nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania;
- przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok;
- są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo zostały oddane przez podatnika do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), najmu, dzierżawy lub leasingu.
W konsekwencji licencja na program komputerowy stanowi wartość niematerialną i prawną, która podlega odpisom amortyzacyjnym.
W tym miejscu warto zauważyć, że amortyzacji podlegają wyłącznie nabyte od innego podmiotu wartości niematerialne i prawne. Natomiast te wytworzone we własnym zakresie nie są WNiP.
Wartość początkowa licencji na program komputerowy
Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej. Dlatego też kluczowe jest ustalenie, w jaki sposób określić taką wartość.
W tym zakresie należy sięgnąć do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, który podaje, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie były wcześniej amortyzowane – cenę ich nabycia, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.
Powyższa reguła ogólna ma zastosowanie również do wartości niematerialnych i prawnych, jakimi są licencje. To zatem oznacza, że wartość początkowa licencji na program komputerowy powinna być określona na poziomie ceny nabycia.
Dodatkowo trzeba także wyjaśnić, co mieści się w pojęciu „ceny nabycia”.
Jak podaje art. 22g ust. 3 ustawy PIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Zwróćmy uwagę, że elementem składowym ceny nabycia są m.in. „koszty instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych”.
Użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności” oznacza, iż katalog wydatków poniesionych w bezpośrednim związku z zakupem środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej powiększających ich wartość początkową jest otwarty. Może on więc obejmować również inne niewymienione wyżej koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o ile koszty te będą związane z nabyciem lub przyjęciem do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej i zostaną naliczone do dnia przekazania środka trwałego bądź wartości niematerialnej i prawnej do używania.
W rezultacie wydatki poniesione na wdrożenie programu komputerowego nie będą stanowiły bezpośredniego kosztu, lecz powiększą wartość początkową licencji.
W związku z powyższym wszelkie wydatki, które powodują, iż licencja nadaje się do gospodarczego wykorzystania, poniesione do dnia oddania jej do używania, winny zwiększać wartość początkową licencji. Koszty wdrożenia systemu komputerowego naliczone do dnia przyjęcia go do używania powinny zatem co do zasady stanowić element wartości początkowej nabytego prawa – licencji na użytkowanie programów komputerowych.
Warto w tym zakresie przywołać treść interpretacji I Śląskiego US w Sosnowcu z 29 stycznia 2007 roku, PSUS/PB-RI-PDP/423-311/P/31/07/CM/8906, gdzie podano, że nie ma znaczenia, czy proces wdrażania jest podzielony na etapy oraz że jest on realizowany we współpracy z różnymi firmami wdrażającymi zakupioną licencję. Wszelkie działania związane z wdrożeniem będą powiększały wartość początkową nabytego prawa – licencji na użytkowanie programu komputerowego do momentu oddania go do używania.
Przykład 1.
Przedsiębiorca zakupił na potrzeby prowadzonej działalności licencję na program komputerowy. Jednorazowy i stały koszt licencji to 10 000 zł. Dodatkowo poniósł koszty uboczne związane z wdrożeniem programu w systemie komputerowym. Koszt wdrożenia wyniósł 2000 zł. W konsekwencji wartość początkowa obejmuje 12 000 zł. Okres amortyzacji wynosi 24 miesiące.
Elementy wyłączone z wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej
Końcowo warto także zwrócić uwagę na treść art. 22g ust. 18 ustawy PIT, który podaje, że wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę – przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.
Jak możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z 28 kwietnia 2016 roku, nr ILPB1/4511-1-102/16-4/PP, z uwagi na fakt, że wysokość ponoszonych przez podatnika opłat licencyjnych uzależniona będzie od wysokości przychodów z licencji (skalkulowane będą jako określony procent uzyskanych przychodów z tytułu sprzedaży towarów i usług z wykorzystaniem znaków towarowym), opłaty te nie będą wpływały na wartość początkową licencji, lecz będą stanowiły bezpośredni koszt uzyskania przychodu.
Przykład 2.
Przedsiębiorca zakupił licencję na program komputerowy. Podatnik nie płaci za nią stałej kwoty, lecz wysokość opłaty licencyjnej determinowana jest wysokością uzyskanego przychodu z tytułu udzielanej licencji. W takim przypadku wysokość zróżnicowanych opłat będzie stanowić bezpośredni koszt uzyskania przychodu. W takiej sytuacji nie występuje amortyzacja.
Zagadnienie wartości początkowej licencji na program komputerowy wymaga zwrócenia uwagi na kilka istotnych szczegółów. Po pierwsze pamiętajmy, że taka licencja stanowi WNiP wyłącznie wtedy, gdy została nabyta od innego podmiotu. Po drugie na wartość początkową może składać się nie tylko cena nabycia, ale i koszt wdrożenia. Po trzecie – nie każde opłaty licencyjne będą rozliczane w ramach odpisów amortyzacyjnych.
