Jako radca prawny co miesiąc płacę obowiązkowe składki na Okręgową Izbę Radców Prawnych dokumentowane poleceniem przelewu (wysokość składki wynika z Uchwał OIRP). Czy tego typu składki mogą stanowić koszt podatkowy? Jeżeli tak, to czy składkę za grudzień 2024 roku mogę zaksięgować w bieżącym okresie rozliczeniowym?
Aldona, Świnoujście
Składka członkowska to wydatek, który co do zasady stanowi koszt uzyskania przychodu, ponieważ ma on związek z prowadzoną przez Panią działalnością i spełnia wymogi stawiane przez art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (koszt ponoszony jest w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).
Składka członkowska jako koszt uzyskania przychodów
Zgodnie z przywołanym art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
- pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
- być właściwie udokumentowany.
W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Dodatkowym warunkiem jest, aby dany wydatek nie znajdował się w katalogu określonym w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT. W kontekście przedstawionego zapytania warto zauważyć, że w świetle przepisu art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. b ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa (z wyjątkiem wskazanym w tym przepisie).
W związku z powyższym konieczne staje się odniesienie do przepisów ustawy o radcach prawnych.
Zgodnie z art. 40 ust. 2 ustawy o radcach prawnych przynależność radców prawnych do samorządu zawodowego jest obowiązkowa. Zgodnie z art. 63 tej ustawy działalność samorządu jest finansowana m.in. ze składek radców prawnych i aplikantów radcowskich, opłat związanych z postępowaniem w sprawie wpisu na listę radców prawnych i aplikantów radcowskich oraz kar pieniężnych. Zgodnie natomiast z art. 60 pkt 11 ustawy o radcach prawnych do zakresu działania Krajowej Rady Radców Prawnych należy określanie składki członkowskiej. Stosownie do art. 29 pkt 4a tej ustawy skreślenie z listy radców prawnych następuje w wypadku nieuiszczenia składek członkowskich za okres dłuższy niż 1 rok.
W konsekwencji przynależność do samorządu zawodowego radców prawnych jest obowiązkowa i jest warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej (w formie Kancelarii Radcy Prawnego). Radcy prawni są zobowiązani do zapłaty składek członkowskich i ubezpieczeniowych na rzecz samorządu (organizacji), w którym są obowiązkowo zrzeszeni.
Jak wynika z treści interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z 30 grudnia 2016 roku (nr 2461-IBPB-1-1.4511.604.2016.1.ESZ), mając na uwadze przepisy ustawy o radcach prawnych oraz fakt, że nieopłacenie składek powoduje utratę możliwości uzyskania przychodów z tej działalności, składki opłacane przez radcę prawnego z tytułu przynależności do samorządu zawodowego radców prawnych i wykonywania zawodu radcy prawnego (w formie Kancelarii Radcy Prawnego) stanowią, zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów związane z działalnością gospodarczą w zakresie świadczenia usług.
Odnosząc się natomiast do momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ww. wydatków, należy wskazać, że niezależnie od metody ewidencjonowania kosztów podatkowych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, ewidencjonujących zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.
W związku z powyższym wskazane wydatki – jako koszty pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodu – podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, o której mowa w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powołanym powyżej artykułem za moment poniesienia kosztu należy uznać dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.
Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że składka członkowska za grudzień 2024 roku stanowi koszt podatkowy tego okresu.
Składki członkowskie poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej nie stanowią kosztu podatkowego
Warto też zauważyć, że zupełnie inaczej rozpatrywana przez organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) jest możliwość uznania za koszt podatkowy składek ponoszonych w okresie przed rozpoczęciem działalności gospodarczej przez radcę prawnego.
Stanowi tak np. interpretacja Dyrektora KIS z 3 lutego 2021 roku (nr 0112-KDIL2-2.4011.844.2020.1.MM), gdzie organ podatkowy wskazał, że składki członkowskie z tytułu uczestnictwa w samorządzie radcowskim, które zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w tej działalności.
Wydatki te nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, to brak jest związku przyczynowo-skutkowego między ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w późniejszym okresie. Wydatki poniesione w czasie, kiedy źródło przychodów nie istnieje, nie mogą być także ponoszone na jego zachowanie lub zabezpieczenie.
Tak samo stanowi też wyrok WSA w Warszawie z 7 października 2015 roku (sygn. akt III SA/Wa 3834/14), wyrok WSA w Warszawie z 18 września 2015 roku (sygn. akt III SA/Wa 3806/14) i wyrok WSA w Gliwicach z 25 lipca 2017 roku (sygn. akt I SA/Gl 527/17).
Warto też odnotować, że można spotkać się z odrębnym stanowiskiem sądów. Przykładowo w wyroku z 26 sierpnia 2014 roku (I SA/Kr 1081/14 WSA) sąd w Krakowie wskazał, że nie ma wątpliwości co do tego, że odbycie aplikacji radcowskiej jest niezbędne i konieczne do wykonywania zawodu radcy prawnego. Sąd nie podzielił stanowiska, że poniesione przez podatniczkę przed rozpoczęciem działalności gospodarczej wydatki (lub wprawdzie po jej rozpoczęciu, ale wydatki te dotyczyły okresu poprzedzającego rozpoczęcie działalności gospodarczej) mają charakter osobisty, związany z podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy i umiejętności prawniczych, a więc celem ich poniesienia nie było osiągnięcie przychodu z konkretnego źródła, jakim jest działalność gospodarcza. Wydatki te mają charakter kosztów specjalistycznego szkolenia zawodowego, niezbędnego dla osiągnięcia tytułu radcy prawnego i świadczenia usług prawniczych w ramach kancelarii. Aplikacja radcowska wraz z egzaminami wstępnym i radcowskim stanowi szkolenie dodatkowe, niestanowiące typowego etapu edukacji (jak np. studia magisterskie) podnoszącego ogólny poziom wiedzy i wykształcenia. Jej podstawowym celem jest bowiem uzyskanie uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego i możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii radcowskiej.
Nie ma większych wątpliwości co do możliwości uznania za koszt podatkowy wydatków na składki członkowskie ponoszone przez radców prawnych w czasie prowadzenia działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że w takim przypadku mamy do czynienia z pośrednim kosztem uzyskania przychodów.
