Rolnik ryczałtowy korzysta ze szczególnych regulacji w zakresie podatku VAT, co przede wszystkim objawia się w zakresie zwolnienia podatkowego. W związku z tym warto rozważyć, w jaki sposób powinien on rozliczać wewnątrzwspólnotowe transakcje dostaw towarów w przypadku, gdy kupującymi są podatnicy lub osoby prywatne z innych krajów Unii. W artkule omówimy, jak rozliczyć sprzedaż za granicę przez rolnika ryczałtowego.
Status rolnika ryczałtowego na gruncie podatku VAT
Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy VAT, przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT zwalnia się z podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Z przywołanego przepisu wynika, że zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku ma charakter mieszany, tj. przedmiotowo-podmiotowy. Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w wyraźnie wskazanym zakresie.
Zwolnienie ma zastosowanie do świadczenia usług rolniczych oraz dostawy produktów rolnych. Co istotne, zakres zwolnienia nie jest ograniczony, jeżeli chodzi o status nabywcy. To powoduje, że niezależnie od tego, czy kupującym jest przedsiębiorca, czy też osoba prywatna nieprowadząca działalności gospodarczej, to dostawa produktów rolnych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.
Sprzedaż za granicę przez rolnika ryczałtowego
W przypadkach, gdy podatnik z Polski sprzedaje towar, który jest jednocześnie transportowany, do innego kraju UE na rzecz podatnika z innego kraju UE, to mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. W takim przypadku sprzedawca z Polski ma możliwość zastosowania zerowej stawki dla WDT.
Jednakże w sytuacji, gdy dostawcą towarów jest rolnik ryczałtowy korzystający ze zwolnienia od podatku VAT, nie możemy mówić o wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Rolnik ryczałtowy – jako zwolniony od podatku VAT – nie podlega rejestracji do VAT UE.
W konsekwencji jego dostawa na rzecz kontrahenta (przedsiębiorcy) z innego kraju UE nie może zostać zakwalifikowana jako WDT. Taka sprzedaż będzie uznana za dostawę towarów na terytorium kraju, co potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji z 13 lutego 2018 roku (nr 0114-KDIP1-3.4012.534.2017.1.KC).
Naturalnie w powyższym zakresie rolnik ryczałtowy może skorzystać z przysługującego mu zwolnienia, co w praktyce będzie oznaczać, że nie zapłaci podatku VAT z tytułu sprzedaży produktów rolnych na rzecz przedsiębiorcy z innego kraju UE.
Ciekawym zagadnieniem jest w tym przypadku kwestia wystawienia faktury dokumentującej dostawę produktów rolnych. Zgodnie z art. 117 pkt 1 ustawy VAT rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur. Fakturę VAT RR wystawia w takim przypadku nabywca towarów, który jednak musi być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Jeżeli zatem sprzedaż jest dokonywana przez rolnika ryczałtowego na rzecz przedsiębiorcy z innego kraju UE – który nie jest zarejestrowany do VAT w Polsce – to rolnik ryczałtowy nie wystawia faktury, lecz rachunek. W myśl bowiem art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.
Jednocześnie zauważmy, że zgodnie z art. 87 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej obowiązek wystawienia rachunku nie dotyczy rolników sprzedających produkty roślinne i zwierzęce pochodzące z własnej uprawy, hodowli lub chowu, przerobione lub nieprzetworzone sposobem przemysłowym, chyba że sprzedaż jest dokonywana w ich odrębnych, stałych miejscach sprzedaży poza obrębem uprawy, hodowli lub chowu, z wyjątkiem sprzedaży na targowiskach.
W powyższych okolicznościach rolnik ryczałtowy będzie zatem jednocześnie zwolniony z obowiązku wystawienia faktury i rachunku. Gdyby jednak zdecydował się na wystawienie rachunku dokumentującego dostawę, to powinien on zawierać:
- imiona i nazwiska (nazwę albo firmę) oraz adresy sprzedawcy i kupującego bądź wykonawcy i odbiorcy usługi;
- datę wystawienia i numer kolejny rachunku;
- określenie rodzaju i ilości towarów lub wykonanych usług oraz ich ceny jednostkowe;
- ogólną sumę należności wyrażoną liczbowo i słownie.
Zakup towarów przez rolnika ryczałtowego z innego kraju UE
Jeżeli rolnik ryczałtowy dokonuje zakupu towarów z innego kraju UE od przedsiębiorcy mającego siedzibę w tym innym kraju, to taka czynność będzie kwalifikowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT). Zasadniczo w ramach WNT występuje mechanizm odwrotnego obciążenia, co oznacza, że obowiązek rozliczenia podatku należnego VAT zostaje przeniesiony na kupującego.
Należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy VAT wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie występuje w przypadku, gdy dotyczy towarów nabywanych przez rolników ryczałtowych dla prowadzonej przez nich działalności rolniczej – jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego kwoty 50 000 zł.
Jak podaje art. 10 ust. 5 ustawy VAT, w przypadku gdy u podmiotów, u których zgodnie z ust. 1 pkt 2 nie występuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, zostaje przekroczona kwota 50 000 zł, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce od momentu przekroczenia tej kwoty.
Przekroczenie wskazanej kwoty wiąże się z koniecznością zarejestrowania się do VAT UE (w zakresie dokonanego WNT) oraz złożenia deklaracji VAT-8, w której ramach rolnik ryczałtowy będzie zobowiązany odprowadzić podatek należny VAT. Jak wynika z art. 99 ust. 8 ustawy VAT, deklarację VAT-8 należy składać w urzędzie skarbowym w zakresie dokonywanych nabyć za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.
Przykład 1.
Pan Stanisław mający status rolnika ryczałtowego zakupił w Szwecji ciągnik rolniczy o wartości 70 000 zł. Ciągnik został dostarczony w maju. W tym samym miesiącu pan Stanisław otrzymał fakturę od przedsiębiorcy ze Szwecji. Jakie obowiązki spoczywają na panu Stanisławie?
Z uwagi na fakt, że roczny limit 50 000 zł został przekroczony w stosunku do całej wartości nabytego pojazdu (a nie jedynie nadwyżki ponad limit), powstaje konieczność rozliczenia podatku należnego VAT. Pan Stanisław poprzez VAT-R powinien zarejestrować się do VAT UE. Następnie w terminie do 25 czerwca powinien złożyć deklarację VAT-8 i odprowadzić 23-procentowy podatek VAT od zakupionego ciągnika.
Sprzedaż towarów przez rolnika ryczałtowego na rzecz innego przedsiębiorcy z Unii będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Taka transakcja nie jest uznawana za WDT. Natomiast nabycie towarów od podatnika z innego kraju UE będzie dla rolnika ryczałtowego wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, jeżeli zostanie przekroczony roczny limit wynoszący 50 000 zł.
