Środki trwałe wniesione w formie aportu - sposób ewidencji

Środki trwałe wniesione w formie aportu to aktywa rzeczowe wniesione do spółki przez jej wspólników lub akcjonariuszy jako wkład niepieniężny (aport). Proces ten ma istotne znaczenie w kontekście księgowości i podatków, ponieważ sposób jego wyceny oraz rozliczenia wpływa na bilans firmy oraz na jej zobowiązania podatkowe.

Wycena środków trwałych wniesionych do spółki w drodze aportu

Środki trwałe wniesione w formie aportu powinny być wycenione na dzień jego wniesienia. Dla celów bilansowych wartość początkową pojedynczych środków trwałych wniesionych aportem do spółki stanowi cena ich nabycia, za którą przyjmuje się wartość ustaloną w umowie (statucie) spółki, nie wyższą jednak od wartości rynkowej (ceny sprzedaży).

Na gruncie podatku dochodowego natomiast w celu ustalenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem należy odnieść się do art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–14 uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Przy czym wartość rynkową rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia. W konsekwencji oznacza to, że wartość początkowa pojedynczych środków trwałych wniesionych w drodze aportu ustalana jest przez podatnika (podmiot wnoszący) na dzień wniesienia wkładu, przy czym wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Środki trwałe wniesione w formie aportu – ewidencja w księgach rachunkowych

W księgach rachunkowych spółki otrzymującej środki trwałe w drodze aportu na podstawie dowodu OT „Przyjęcie środka trwałego” zwiększa się wartość aktywów trwałych następującym zapisem:

• Wn konto 010 „Środki trwałe” kwota 100 000 zł;
• Ma konto 240 „Pozostałe rozrachunki” (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem) kwota 100 000 zł.

Przykład 1.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymała w drodze aportu środek trwały. Jego ustalona w umowie spółki wartość wynosiła 100 000 zł. W jaki sposób przebiega jego ewidencja?

PK – podwyższenie kapitału zakładowego ewidencjonuje się zapisem:

• Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki” (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem) kwota 100 000 zł;
• Ma konto 800 „Kapitał podstawowy” kwota 100 000 zł.

Podstawą do wprowadzenia środka trwałego wniesionego aportem do ksiąg rachunkowych spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest dowód OT – Przyjęcie środka trwałego. Ewidencja przebiega następująco:

• Wn konto 010 „Środki trwałe” kwota 100 000 zł;
• Ma konto 240 „Pozostałe rozrachunki” (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem) kwota 100 000 zł.

Jak amortyzować środki trwałe wniesione w formie aportu?

Jak już zostało powyżej wspomniane, wartość początkową środków trwałych wniesionych aportem dla celów bilansowych stanowi wartość ustalona w umowie spółki, nie wyższa jednak od wartości rynkowej. Odpisy amortyzacyjne dla celów bilansowych od środków trwałych wniesionych w drodze aportu dokonywane są od wartości początkowej na zasadach ogólnych opisanych w art. 32 ustawy o rachunkowości. Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie – nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży czy stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.

Przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na którego określenie wpływają w szczególności:

1. liczba zmian, na których pracuje środek trwały;
2. tempo postępu techniczno-ekonomicznego;
3. wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów, lub innym właściwym miernikiem;
4. prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego;
5. przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.

Na dzień przyjęcia środka trwałego do używania należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego amortyzacji. Poprawność stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych powinna być przez jednostkę okresowo weryfikowana, powodując odpowiednią korektę dokonywanych w następnych latach obrotowych odpisów.

Odpisy amortyzacyjne od środka trwałego otrzymanego w formie aportu w księgach rachunkowych:

• Wn konto 400 „Amortyzacja”;
• Ma konto 070 „Umorzenie środków trwałych”.

Wycofanie środka trwałego z działalności gospodarczej i wniesienie w formie aportu do spółki – amortyzacja

Wycofanie środka trwałego z jednoosobowej działalności gospodarczej i wniesienie go aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością to proces, który wiąże się z określonymi formalnościami. Wymaga to w pierwszej kolejności sporządzenia oświadczenia o wycofaniu środka trwałego z działalności gospodarczej i przekazaniu go na potrzeby własne. Następnie środek trwały wnoszony aportem jest wprowadzany do ksiąg rachunkowych spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie dowodu „OT – Przyjęcie środka trwałego”.

Przykład 2.

Pan Dominik chce wycofać z działalności gospodarczej całkowicie zamortyzowany samochód ciężarowy, a następnie wnieść go w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wycofanie następuje na podstawie oświadczenia o wycofaniu środka trwałego z działalności gospodarczej i przekazaniu go na potrzeby własne. Czy taki środek trwały przekazany aportem podlega amortyzacji w spółce?

Zgodnie z art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wartość początkową środków trwałych – z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową – zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty ich wartości na skutek używania lub upływu czasu. Oznacza to, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wszystkich środków trwałych wprowadzonych do ksiąg rachunkowych, z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową. W konsekwencji wniesiony przez pana Dominika do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością samochód ciężarowy, który został całkowicie zamortyzowany w jednoosobowej działalności gospodarczej, podlega amortyzacji w spółce z o.o. na zasadach ogólnych.

Odpisy amortyzacyjne od samochodu ciężarowego wniesionego aportem w księgach rachunkowych:

• Wn konto 400 „Amortyzacja” (w analityce: Środki transportu);
• Ma konto 070 „Umorzenie środków trwałych” (w analityce: Środki transportu).