Z tytułu nabycia samochodu osobowego wynika konieczność zapłaty podatku akcyzowego. Jednocześnie przepisy przewidują zwrot akcyzy w przypadku eksportu samochodów, jeżeli pojazd jest następnie przedmiotem WDT lub eksportu. W poniższym artykule przyjrzymy się bliżej temu zagadnieniu, biorąc również pod uwagę ostatnio wydany w tej sprawie wyrok TSUE.
Zwrot akcyzy w przypadku eksportu samochodów
Nasza analiza opierać się będzie na treści art. 107 ustawy o podatku akcyzowym. W przepisie tym wskazano, że podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.
Podmiot ubiegający się o zwrot jest obowiązany mieć dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem.
Doprecyzowanie zasad uzyskiwania zwrotu zostało dokonane w treści rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego.
W treści rozporządzenia wskazano, że warunkiem otrzymania zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego realizowanego bez udziału przewoźnika lub spedytora, przy użyciu własnego środka transportu, jest złożenie przez podmiot, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego, pisemnego oświadczenia o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium kraju.
Natomiast w przypadku gdy dokumenty nie potwierdzają wykonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego, podmiot obowiązany jest do przedłożenia innych dokumentów wskazujących na ich wykonanie, w szczególności:
- korespondencji handlowej,
- dokumentu dotyczącego ubezpieczenia lub frachtu,
- dokumentu potwierdzającego zapłatę za wykonaną dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport.
Zwrot akcyzy w przypadku eksportu samochodów jest dokonywany w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku wraz z oświadczeniami i dokumentami. W przypadku gdy zasadność zwrotu akcyzy wymaga przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego, zwrot akcyzy następuje w terminie 90 dni od dnia złożenia wniosku.
Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, uwzględniając wniosek o zwrot akcyzy, obowiązany jest ostemplować pieczęcią urzędu skarbowego oraz przedziurkować każdy dokument dołączony do wniosku o zwrot akcyzy w celu uniknięcia ponownego ich użycia. Po dokonaniu zwrotu akcyzy właściwy naczelnik urzędu skarbowego niezwłocznie zwraca podmiotowi dokumenty dołączone do wniosku o zwrot akcyzy.
Zwróćmy uwagę, że art. 107 ustawy warunkuje możliwość uzyskania zwrotu akcyzy od okoliczności braku zarejestrowania samochodu na terenie kraju.
Wprowadzenie przesłanki wymagającej, aby samochód osobowy nie był wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju, związane jest z realizacją zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych w kraju ich konsumpcji. Akcyza jako podatek konsumpcyjny jest podatkiem pośrednim, co oznacza, że faktycznym podmiotem ponoszącym ciężar opodatkowania akcyzą jest ostateczny konsument, a nie podmiot formalnie zobowiązany do naliczenia i zapłaty tego podatku.
Problematyczna rejestracja pojazdu na terytorium kraju
Sporo wątpliwości interpretacyjnych budzi przesłanka niezarejestrowania pojazdu na terytorium kraju.
Z jednej strony możemy wskazać np. na treść wyroku NSA z 13 kwietnia 2021 roku (I GSK 3324/18), gdzie sąd wskazał, że przewidzianą w art. 107 ust. 1 ustawy przesłankę zwrotu podatku akcyzowego w postaci „niezarejestrowania samochodu osobowego wcześniej, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym” należy rozumieć w ten sposób, że dla zwrotu podatku akcyzowego istotne jest jedynie, czy samochód osobowy był wcześniej, czyli przed dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem, niezarejestrowany na terytorium kraju.
Zatem w ocenie sądu każda rejestracja samochodu osobowego na terytorium kraju, niezależnie od jej rodzaju, trybu bądź podstawy prawnej sformułowanej w Prawie o ruchu drogowym, w tym każda rejestracja czasowa, wyklucza zwrot podatku akcyzowego.
Z drugiej strony można też przywołać zupełnie inne stanowisko wskazujące, że warunek braku rejestracji należy w konsekwencji interpretować zgodnie z zasadą konsumpcyjności, a nie dawać prymat zasadom dotyczącym rejestracji pojazdów wynikającym z przepisów Prawa o ruchu drogowym.
Na tej podstawie WSA w Poznaniu w wyroku z 19 sierpnia 2022 roku (III SA/Po 182/22) orzekł, że czasowa rejestracja pojazdu nie stanowi sama przez się przeszkody do dokonania zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego uprzednio na terytorium kraju od oznaczonego samochodu osobowego.
Nie do końca było zatem oczywiste, czy podatnik, który dokonał jedynie czasowej rejestracji pojazdu na podstawie przepisów Prawo o ruchu drogowym, może następnie ubiegać się o zwrot akcyzy w przypadku eksportu.
Przypomnijmy, że na podstawie art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym czasowej rejestracji dokonuje się na wniosek właściciela pojazdu w celu umożliwienia:
- wywozu pojazdu za granicę,
- przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
- przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy.
Kwestia ta ostatecznie trafiła do TSUE, który wyrokiem z 17 maja 2023 roku (C-105/22) orzekł, że podatnik nie ma prawa do zwrotu akcyzy zapłaconej od samochodu, który wywiózł poza terytorium UE, jeżeli dokonał rejestracji – w tym czasowej – tego samochodu w kraju.
W wyroku C-105/22 Trybunał orzekł, że polskie przepisy dotyczące braku możliwości zwrotu akcyzy od wywiezionego z Polski samochodu osobowego (wcześniej zarejestrowanego w Polsce) są zgodne z unijnymi przepisami, w tym z zasadami jednokrotności opodatkowania akcyzą i proporcjonalności.
TSUE stwierdził też, że przepisy unijne nie sprzeciwiają się uregulowaniu krajowemu, które w przypadku wywozu samochodu osobowego zarejestrowanego w danym państwie członkowskim nie przewiduje zwrotu, w wysokości proporcjonalnej do okresu użytkowania owego samochodu na jego terytorium, podatku akcyzowego zapłaconego od tego samochodu w tym państwie członkowskim.
Biorąc zatem pod uwagę powyższy wyrok, podatnik, który zakupił pojazd, zapłacił akcyzę i dokonał czasowej rejestracji pojazdu w Polsce, nie ma prawa do zwrotu akcyzy w przypadku jego eksportu (np. wywozu do Norwegii).
Należy pamiętać, że dokonanie rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju wyklucza w dalszej kolejności prawo do ubiegania się o zwrot akcyzy w sytuacji dokonania eksportu lub WDT.
