Amortyzacja lokali mieszkalnych to zagadnienie, które budzi liczne wątpliwości wśród przedsiębiorców, szczególnie tych, którzy przeznaczają nieruchomości na najem krótkoterminowy. Obowiązujące przepisy podatkowe wprowadziły istotne zmiany w tym zakresie. Wyjaśniamy, na jakich zasadach jest lub nie jest możliwa amortyzacja i jakie ma to konsekwencje.
Amortyzacja lokali mieszkalnych a ich wyłączenie
Zgodnie z art. 22a ust. 1 Ustawy 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT): amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
- maszyny, urządzenia i środki transportu,
- inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Z przytoczonego przepisu wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, jeśli:
- stanowią własność lub współwłasność podatnika,
- są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
- przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
- są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.
W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się: od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
W ramach analizowanego zagadnienia kluczowe znaczenie będzie mieć art. 22c pkt 2 ustawy o PIT, według którego amortyzacji nie podlegają: budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.
Z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nabytych lub wytworzonych budynków i lokali mieszkalnych.
Budynki mieszkalne przeznaczone na wynajem krótkoterminowy nie podlegają amortyzacji
Należy zauważyć, że ustawa o PIT nie podaje bowiem wprost definicji środka trwałego. W art. 22a tego aktu prawnego wskazano składniki majątku, które przy spełnieniu określonych warunków można uznać za środki trwałe podlegające amortyzacji.
Stosownie zaś do art. 22a ust. 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają m.in. budynki, które są kompletne i zdatne do użytku. Przy czym zgodnie z treścią art. 22c pkt 2 tej ustawy amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne.
Zasady klasyfikacji danego środka trwałego zostały unormowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z 3 października 2016 roku. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT). Zgodnie z zawartymi w nim objaśnieniami o zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie, a także jego cechy konstrukcyjne i wyposażenie. Bez znaczenia pozostaje faktyczny sposób użytkowania, który w praktyce bywa niezgodny z pierwotnym przeznaczeniem obiektu.
O trwałej zmianie pierwotnego przeznaczenia decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków lub lokali o mieszanym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju rozstrzyga jego główne przeznaczenie.
Natomiast w myśl Rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB): budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.
Zatem w przypadku, gdy powierzchnia użytkowa wykorzystywana dla celów niemieszkalnych jest większa niż powierzchnia przeznaczona na cele mieszkalne – mamy do czynienia z budynkiem niemieszkalnym.
Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji indywidualnej z 28 marca 2025 roku (nr 0115-KDIT3.4011.143.2025.2.AD): w opisie sprawy wprost wskazał Pan, że decyzją z 15 listopada 2023 r. otrzymał Pan pozwolenie na budowę budynku A określonego jako budynek mieszkalny jednorodzinnego z pokojami gościnnymi wraz z infrastrukturą techniczną. Budynek składa się z parteru i dwóch pięter. Na każdym poziomie będą pokoje gościnne wraz z łazienką. Skoro zatem wskazany we wniosku budynek będzie budynkiem mieszkalnym, to tym samym nie będzie Pan mógł dokonywać od niego odpisów amortyzacyjnych. W konsekwencji nie będzie Pan miał również możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych."
W tym miejscu warto również przywołać treść interpretacji Dyrektora KIS z 8 października 2025 roku (nr 0112-KDIL2-2.4011.632.2025.2.AG), w której to organ podatkowy wskazał, że jeżeli budynek mieszkalny nie został formalnie przekształcony w obiekt mieszkalno-użytkowy, to mimo częściowego użytkowania na cele niemieszkalne nie spełnia on definicji budynku niemieszkalnego. Dyrektor KIS potwierdził, że ocena podatnika, iż obiekt będzie wykorzystywany do celów niemieszkalnych, nie może być traktowana jako wiążąca.
Dyrektor KIS w zakresie wydawanych interpretacji indywidualnych prezentuje jednolite stanowisko, wskazując, że żaden lokal mieszkalny – niezależnie od sposobu wykorzystywania oraz pełnionej funkcji – nie może być przedmiotem podatkowej amortyzacji jako środek trwały.
