Czym jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego i jaki daje zakres ochrony? To kluczowy instrument zapewniający podatnikom poczucie bezpieczeństwa w stosowaniu skomplikowanych regulacji. Ochrona wynikająca z urzędowej wykładni nie jest jednak nieograniczona – jej ramy określają przepisy Ordynacji podatkowej. Wyjaśniamy, kiedy podatnik może liczyć na ochronę po zastosowaniu się do otrzymanej interpretacji.
Istota i funkcje interpretacji podatkowych
Do zadań Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej należy w szczególności zapewnienie jednolitej i powszechnie dostępnej informacji podatkowej i celnej, w tym jej przetwarzanie i udostępnianie oraz prowadzenie spraw dotyczących interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego to informacja wydawana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na wniosek podatnika, dotycząca sposobu stosowania prawa w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym. Sama interpretacja nie wywołuje bezpośrednich skutków prawnych wobec podatnika, jednak jej zastosowanie przez niego – przed ewentualną jej zmianą, wygaśnięciem, uchyleniem lub w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – nie może wnioskodawcy szkodzić. Ochrona ta wynika wprost z art. 14k ust. 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.
Warunki objęcia podatnika ochroną
Należy przy tym mieć na uwadze, że podstawowym warunkiem uzyskania ochrony wynikającej z art. 14k ust. 1 ustawy – Ordynacja podatkowa jest rzeczywiste zastosowanie się do wyjaśnień zawartych w interpretacji podatkowej, w której sprawie stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe całkowicie odpowiada opisowi przedstawionemu we wniosku. Jeżeli rzeczywiste okoliczności różnią się od opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ochrona nie przysługuje. Dyrektor KIS w dodatkowych informacjach o zakresie rozstrzygnięcia informuje, że wydana interpretacja indywidualna dotyczy opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Ponadto zgodnie z art. 14na ustawy – Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług;
- z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Oznacza to, że ochrona w zakresie wydanej interpretacji podatkowej nie obejmuje sytuacji, w których stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji stanowi element czynności objętych decyzją wydaną z zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, w związku z wystąpieniem nadużycia prawa w VAT albo z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Utrata ochrony w razie zmiany przepisów
Co do zasady interpretacja podatkowa traci moc ochronną w przypadku zmiany przepisów będących podstawą do jej wydania. Zmiana przepisów, których dotyczy wydana interpretacja indywidualna, skutkuje wygaśnięciem mocy ochronnej interpretacji indywidualnej od momentu, w którym przedmiotowa zmiana nastąpiła. Nie wynika to z przepisów Ordynacji podatkowej, jednakże taki właśnie skutek następuje, co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej o sygn. 0112-KDIL3.4012.306.2023.1.KFK z 16 sierpnia 2023 roku dotyczącej kwestii korzystania z ochrony prawnej wynikającej z wcześniejszej interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy wyjaśnił, że nie każda zmiana normatywna powoduje utratę mocy ochronnej interpretacji. Skutku takiego nie wywołuje zmiana, która nie wpływa na dokonaną w niej wykładnię. Zatem, aby nowelizacja skutkowała wygaśnięciem mocy ochronnej interpretacji, powinna ona być istotna i faktycznie zmieniać stan prawny, na którego kanwie interpretacja ta została wydana. Nie każda nowelizacja prawa skutkuje więc automatycznym wygaśnięciem ochrony – konieczna jest rzeczywista zmiana stanu prawnego, który był podstawą wydania interpretacji. Zmiana regulacji niemająca wpływu na dokonaną wykładnię nie powoduje utraty ochrony.
Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego a zakres jego ochrony
Ochrona wynikająca z interpretacji indywidualnej obejmuje tylko adresata interpretacji, czyli podatnika, który otrzymał wyjaśnienia w swojej sprawie i rzeczywiście się do nich zastosował. W pewnych przypadkach ochroną mogą być objęci także inni podatnicy, na rzecz których uzyskano interpretację, np. nowo powstała spółka, podatkowa grupa kapitałowa, oddział czy przedstawicielstwo, przy czym warunkiem uzyskania ochrony z tytułu wydanej interpretacji jest, aby wniosek o jej wydanie został złożony przed ich powstaniem (np. przez osoby zamierzające utworzyć spółkę) i dotyczył przyszłej działalności danego podmiotu.
Zakres ochrony wynikający ze stosowania indywidualnej interpretacji podatkowej określono w art. 14k–14m ustawy – Ordynacja podatkowa. Ochrona ta polega na wyłączeniu negatywnych konsekwencji podatkowych dla podatnika, który w dobrej wierze zastosował się do uzyskanych wyjaśnień. W praktyce zabezpieczenie to przejawia się poprzez brak obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę oraz wyłączenie odpowiedzialności karnej skarbowej (nie jest wszczynane postępowanie w sprawie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, a rozpoczęte postępowanie podlega umorzeniu), jeżeli skutki podatkowe związane ze zdarzeniem będącym przedmiotem interpretacji podatkowej miały miejsce przed jej doręczeniem. Jeżeli natomiast skutki podatkowe związane ze zdarzeniem będącym przedmiotem interpretacji podatkowej miały miejsce po jej doręczeniu, to dodatkową korzyścią jest brak obowiązku zapłaty podatku, jeżeli zobowiązanie podatkowe nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania interpretacji, która uległa zmianie lub nie uwzględniono jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Zwolnienie to zgodnie z art. 14m ust. 2 ustawy – Ordynacja podatkowa obejmuje:
- w przypadku rocznego rozliczenia podatków – okres do końca roku podatkowego, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności;
- w przypadku kwartalnego rozliczenia podatków – okres do końca kwartału, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności, oraz kwartał następny;
- w przypadku miesięcznego rozliczenia podatków – okres do końca miesiąca, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności, oraz miesiąc następny.
Zastosowanie się przez podatnika do indywidualnej interpretacji podatkowej, która prowadzi do zwolnienia z zapłaty podatku, nie wpływa na samo rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Oznacza to, że w toku postępowania podatkowego organ podatkowy zobowiązany jest samodzielnie ustalić stan faktyczny i – niezależnie od treści interpretacji – określić wysokość należnego podatku. Jeżeli jednak podatnik powoła się na interpretację, do której się zastosował, to na wniosek podatnika organ podatkowy w decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, musi podać także kwotę podatku objętego zwolnieniem, a w przypadku uiszczenia podatku, organ podatkowy podaje kwotę nadpłaty. Zgodnie bowiem z art. 14m ust. 3 ustawy – Ordynacja podatkowa na wniosek podatnika, który zastosował się do interpretacji, w decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy określa również wysokość podatku objętego zwolnieniem albo – w przypadku uiszczenia podatku w zakresie objętym tym zwolnieniem – określa wysokość nadpłaty.
Zakres ochrony zapewnianej przez urzędową wykładnię przepisów podatkowych jest precyzyjnie określony przez przepisy Ordynacji podatkowej i wymaga ścisłego spełnienia wskazanych warunków. Ochrona ta jest jednym z podstawowych narzędzi ograniczających ryzyko podatkowe w działalności gospodarczej, jednak jej efektywność zależy od właściwego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego we wniosku, zastosowania się podatnika do wydanej interpretacji oraz aktualności przepisów prawa będących podstawą wydania interpretacji podatkowej.
Polecamy:
