Czy spółka może być twórcą i czy może skorzystać na tej podstawie ze zwolnienia z VAT?

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienia przedmiotowe dla usług świadczonych przez twórców i artystów. W związku z tym pojawia się pytanie, czy z opisanego zwolnienia może również skorzystać podatnik VAT będący spółką. Poniżej postaramy się udzielić odpowiedzi na pytanie, czy spółka może być twórcą.

Zwolnienie przedmiotowe z VAT dla usług twórców i artystów

W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, że spółki – niezależnie od formy prawnej – są osobnymi podatnikami podatku VAT względem wspólników.

Jak wskazaliśmy na wstępie, ustawa o VAT przewiduje obszerny katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 43 ust. 1. W pkt 33 tego artykułu czytamy, że zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

• podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną;
• indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Dla dopuszczalności zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT, niezbędne pozostaje kumulatywne spełnienie poniżej wymienionych przesłanek:

1. świadczone usługi muszą mieścić się w pojęciu „usług kulturalnych”;
2. usługi muszą być świadczone przez twórcę lub artystę wykonawcę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo autorskie;
3. usługi wynagradzane są w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy należy się posłużyć wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć.

Kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”. W rezultacie kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną, np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym. Za usługi kulturalne możemy uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym.

W skład grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Powyższy przepis bezpośrednio odsyła do treści Ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W tym zakresie warto wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Zwróćmy też uwagę, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych artyście wykonawcy przysługuje, w granicach określonych przepisami ustawy, wyłączne prawo do:

1. ochrony dóbr osobistych, w szczególności w zakresie:
• wskazywania go jako wykonawcy, z wyłączeniem przypadków, gdy pominięcie jest zwyczajowo przyjęte,
• decydowania o sposobie oznaczenia wykonawcy, w tym zachowania anonimowości albo posłużenia się pseudonimem,
• sprzeciwiania się jakimkolwiek wypaczeniom, przeinaczenia i innym zmianom wykonania, które mogłyby naruszać jego dobre imię;
2. korzystania z artystycznego wykonania i rozporządzania prawami do niego na następujących polach eksploatacji, m.in. w zakresie wytwarzania określoną techniką egzemplarzy artystycznego wykonania czy też w zakresie rozpowszechniania artystycznego wykonania.

Z treści ww. przepisów można zatem wywieść, że twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej” należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Czy spółka może być twórcą?

Dyrektor KIS w interpretacji z 23 sierpnia 2024 roku (nr 0111-KDIB3-2.4012.335.2024.2.ASZ) jednoznacznie wskazał, że cech twórcy czy artysty wykonawcy z pewnością nie można przypisać spółkom.

Organ wskazał, że aby skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT, wymagane jest posiadanie statusu indywidualnego twórcy lub artysty wykonawcy. Spółka natomiast w zakresie swojej działalności nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy, gdyż jako podmiot gospodarczy nie ma statusu indywidualnego twórcy lub artysty wykonawcy. Taki status może być przyznany wyłącznie personalnie konkretnej osobie, a nie spółce, która ze swojej istoty jest podmiotem zbiorowym. A zatem tylko i wyłącznie usługi świadczone przez osoby fizyczne mające status indywidualnego twórcy lub artysty wykonawcy objęte będą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Przykład 1.

Spółka z o.o. prowadzi działalność jako pracownia artystyczna i zatrudnia w tym celu malarzy oraz rzeźbiarzy, którzy świadczą usługi w zakresie warsztatów artystycznych. Czy spółka z o.o. może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT?

Skoro działalność gospodarcza jest prowadzona w formie spółki, to taki podmiot nie może być uznany za indywidualnego twórcę lub artystę wykonawcę, a zatem świadczone usługi, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Mając powyższe na uwadze, wskażmy, że ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy o VAT mogą skorzystać wyłącznie podatnicy prowadzący działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.