Ewidencjonowanie w JPK_VAT błędnie wystawionych faktur poza KSeF

Wprowadzenie obowiązkowego korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) wymusza na przedsiębiorcach stosowanie nowych oznaczeń w pliku JPK_VAT, takich jak BFK, OFF czy DI. Kluczowym wyzwaniem dla wielu podatników pozostaje poprawne ewidencjonowanie w JPK_VAT błędnie wystawionych faktur poza systemem KSeF, co rodzi liczne wątpliwości dotyczące rozliczeń podatkowych..

Ewidencjonowanie w JPK_VAT błędnie wystawionych faktur a nowe oznaczenia systemowe

Tytułem wstępu wskażmy, że zgodnie z art. 109 ust. 3 Ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT): podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 albo art. 113a ust. 1, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1. rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
2. kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;
3. kontrahentów;
4. dowodów sprzedaży i zakupów.

W myśl zaś art. 109 ust. 3b ustawy: podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji. 

Elementy składowe elektronicznej ewidencji VAT stanowiącej część pliku JPK_VAT zostały określone w Rozporządzeniu Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 roku w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług. 

W § 11 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia czytamy, że ewidencja zawiera następujące dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku naliczonego, a mianowicie: wartość netto oraz wysokość podatku naliczonego przysługującego do odliczenia z podstaw określonych w art. 86 ust. 2 ustawy, na warunkach określonych w ustawie, w podziale na nabycie towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych oraz nabycie pozostałych towarów i usług.

Natomiast w myśl § 11 ust. 8 wskazanego rozporządzenia: ewidencja zawiera następujące oznaczenia dla:

1. faktur:
1. „OFF” – faktura, o której mowa w art. 106nf ust. 1 ustawy, która na dzień złożenia ewidencji nie posiada numeru identyfikującego tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur (tj. faktura wystawiona podczas trwania awarii KSeF),
2. „BFK” – faktura elektroniczna oraz faktura w postaci papierowej,
3. „MK” – faktura wystawiona przez podatnika będącego dostawcą lub usługodawcą, który wybrał metodę kasową rozliczeń określoną w art. 21 ustawy;
2. innych dowodów nabycia:
1. „DI” – dowód inny niż faktura,
2. „VAT RR” – faktura VAT RR potwierdzająca nabycie produktów rolnych lub usług rolniczych i faktura VAT RR KOREKTA,
3. „WEW” – dowód wewnętrzny.

Zgodnie z treścią broszury informacyjnej do pliku JPK_VAT po 1 lutego 2026 roku:

• Symbol „OFF” – oznaczenie dotyczy faktury, o której mowa w art. 106nf ust. 1 ustawy, tj. faktury wystawionej w trybie awarii KSeF. Na dzień złożenia ewidencji faktura nie ma jeszcze przydzielonego numeru identyfikującego tę fakturę w systemie. 
• Symbol „BFK” – oznaczenie dotyczy faktur elektronicznych i papierowych, które zostały wystawione poza KSeF, np. na rzecz konsumenta, lub wystawione przed obowiązkiem fakturowania w KSeF. Oznaczenie należy stosować także do faktur wystawionych w trakcie awarii całkowitej systemu (art. 106ng ustawy). 
• Symbol „DI” – oznaczenie dotyczy dowodu innego niż faktura, w przypadku którego istnieje obowiązek wystawienia za pośrednictwem KSeF. Będą to dokumenty nieobjęte oznaczeniami „OFF” i „BFK” oraz faktury wystawione w trybie offline24 (art. 106nda ustawy) oraz w trakcie niedostępności systemu (art. 106nh ust. 1 ustawy), które na dzień przesłania ewidencji nie posiadają nadanego numeru identyfikującego tę fakturę w KSeF. 

Błędnie wystawione faktury a oznaczenie ich w ewidencji przez nabywcę

Należy wskazać, że zgodnie z art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT: podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Jednocześnie zgodnie z ust. 2 tego przepisu wspomniany obowiązek nie dotyczy wystawiania faktur m.in.:

1. przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
2. przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę.

Można zatem zauważyć, że faktury otrzymane od wyżej wymienionych podmiotów – które nie mają obowiązku korzystania z KSeF – powinny być oznaczone symbolem „BFK”.

Co jednak, jeżeli dany podatnik miał obowiązek wystawienia faktury w KSeF jednak, ale wystawił fakturę papierową lub elektroniczną? Warto podkreślić, że taka błędnie wystawiona poza KSeF faktura daje nabywcy prawo do odliczenia podatku naliczonego. Potwierdzają to m.in. pisma wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

• z 30 stycznia 2026 roku (nr 0114-KDIP1-3.4012.966.2025.1.AMA);
• z 2 lutego 2026 roku (nr 0112-KDIL1-3.4012.883.2025.1.AKR);
• z 29 stycznia 2026 roku (nr 0114-KDIP4-3.4012.709.2025.2.APR).

Warto zauważyć, że symbol „BFK” dotyczy faktur elektronicznych lub papierowych. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 31 ustawy o VAT faktura to: dokument w postaci papierowej lub w postaci elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Można zatem przyjąć, że błędnie wystawiony dokument sprzedaży poza KSeF, który jednak zawiera wszystkie elementy określone w art. 106e ustawy o VAT, wciąż w świetle prawa jest fakturą.

Przykład 1.

Spółka Alfa będąca czynnym podatnikiem VAT otrzymała po 1 kwietnia 2026 roku fakturę od swojego dostawcy towarów. Choć dokument sprzedaży powinien zostać wystawiony w KSeF, spółka Alfa otrzymała go w formacie PDF na skrzynkę mailową.

W jaki sposób spółka Alfa powinna oznaczyć taki dokument w pliku JPK_VAT?

Jeżeli otrzymany dokument zawiera wszystkie elementy wymagane treścią art. 106e ustawy o VAT, to pomimo braku formy ustrukturyzowanej stanowi on fakturę, o której mowa w art. 2 pkt 31 ustawy. W konsekwencji dokumentu tego nie należy oznaczać symbolem „DI”, gdyż oznaczenie to przewidziano dla dowodów innych niż faktury. Do oznaczenia spółka powinna zastosować symbol „BFK”. Jednocześnie spółce Alfa przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury błędnie wystawionej poza KSeF.

Podsumowując, każda faktura otrzymana przez nabywcę musi być oznaczona w pliku JPK_VAT. Dotyczy to również faktur błędnie wystawionych poza KSeF. Warto podkreślić, że do końca 2026 roku nie przewidziano sankcji karnych za wystawienie faktur z pominięciem KSeF. Kary pieniężne będą nakładane dopiero od 1 stycznia 2027 roku.