Wprowadzenie obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur zmieniło sposób dokumentowania transakcji i wpłynęło na niektóre kwestie podatkowe. W praktyce jednym z najczęściej pojawiających się problemów jest ustalenie, czy dla prawa do odliczenia podatku VAT decydująca jest data wystawienia faktury, czy też moment jej wprowadzenia do systemu. Ma to kluczowe znaczenie zarówno dla sprzedawców, jak i nabywców, gdyż wpływa bezpośrednio na rozliczenia w podatku od towarów i usług. Sprawdźmy zatem, jak należy interpretować te momenty w świetle obowiązujących przepisów znowelizowanej ustawy o VAT.
Data na fakturze a daty istotne podatkowo
W tradycyjnym modelu fakturowania moment wystawienia faktury był jednoznaczny – decydowała data wskazana na dokumencie przez sprzedawcę. W systemie KSeF sytuacja ta ulega istotnej zmianie. Wraz z wprowadzeniem obowiązkowego KSeF ustawodawca przebudował sposób rozumienia momentu wystawienia i otrzymania faktury. W tej kwestii zdaje się, że najważniejszy jest art. 106na ustawy o VAT, który – choć pozornie prosty – w praktyce rodzi szereg wątpliwości interpretacyjnych, zwłaszcza na gruncie prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Zgodnie z ustawą o VAT faktura ustrukturyzowana to dokument wystawiony przy użyciu KSeF, któremu system nadał numer identyfikujący. Oznacza to, że:
samo sporządzenie dokumentu nie czyni go jeszcze fakturą;
przesłanie do KSeF jest jedynie czynnością techniczną;
dopiero przyjęcie dokumentu przez system i nadanie jej numeru powoduje, że staje się on fakturą i trafia do obrotu prawnego.
To rozróżnienie ma istotne znaczenie dla dalszych rozważań, ponieważ ustawodawca rozdzielił moment wystawienia faktury od momentu jej otrzymania oraz powstania skutków w podatku od towarów i usług. Problem ten nie sprowadza się już zatem do klasycznego pytania o „datę na fakturze”. W realiach KSeF kluczowe stają się trzy momenty:
data wystawienia faktury,
data otrzymania faktury,
data powstania skutków w VAT.
Data wystawienia faktury = data przesłania dokumentu do KSeF
Pierwszym krokiem jest zrozumienie prostego faktu – aby można było odliczyć VAT z faktury, ktoś ten dokument musi wystawić. Stąd też tak istotne jest wyjaśnienie, jak wyliczana jest data wystawienia faktury.
Zgodnie z art. 106na ust. 1 ustawy o VAT fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur. Na pierwszy rzut oka regulacja ta wydaje się jednoznaczna i prosta. Jednakże zestawiając ją z resztą przepisów dotyczących KSeF, omawiana kwestia jest nieco bardziej skomplikowana. Jak możemy przeczytać w doktrynie, taka treść art. 106na ust. 1 prowadzi do swoistego paradoksu: ustawodawca uznaje za moment wystawienia chwilę, w której faktura w sensie prawnym jeszcze nie istnieje. W momencie przesłania do systemu mamy bowiem jedynie dokument, który dopiero może stać się fakturą – pod warunkiem, że KSeF nada mu numer identyfikujący (por. Michalik 2024, wyd. 17/Tomasz Michalik, art. 106na VATU).
W praktyce oznacza to, że:
data wystawienia = data przesłania dokumentu do KSeF – ale tylko wtedy, gdy dokument zostanie skutecznie przetworzony i otrzyma numer;
jeżeli dokument zostanie odrzucony przez system, nie dochodzi w ogóle do wystawienia faktury.
Choć przepisy nie traktują nadania numeru jako momentu wystawienia, to właśnie ten moment decyduje o tym, czy faktura w ogóle istnieje. Dopiero przydzielenie numeru:
nadaje dokumentowi status faktury ustrukturyzowanej,
umożliwia jego identyfikację w systemie,
pozwala na jego wykorzystanie w rozliczeniach podatkowych.
W praktyce pojawia się istotny problem, gdyż nadanie numeru może nastąpić natychmiast, ale może też nastąpić z opóźnieniem (np. następnego dnia) albo może nie nastąpić w ogóle – jeśli dokument zostanie odrzucony.
Data wystawienia faktury – najważniejsze pole P_1
Wróćmy jeszcze do interpretacji art. 106na ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nim fakturę uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do KSeF. Pojawia się tu pewna nieścisłość, ponieważ jest tak, jak mówi przepis, ale tylko w wypadku, gdy data wystawienia faktury, wskazana przez podatnika w polu P_1 jest tożsama z datą przesłania faktury do KSeF.
Jak bowiem wynika z art. 106nda ust. 16 ustawy o VAT, jeżeli data przesłania faktury do KSeF będzie późniejsza niż data wskazana na fakturze przez podatnika w polu P_1 (np. data w polu P_1 – 31 marca, a data przesłania do KSeF – 1 kwietnia), to faktura zostanie uznana za fakturę wystawioną w trybie offline24, a datą jej wystawienia będzie data wskazana przez sprzedawcę na fakturze w polu P_1.
Przykład 1.
Pan Jan prowadzący jednoosobową działalność wystawia fakturę w KSeF w trybie online. W polu P_1 faktury wskazał 10 kwietnia 2026 roku jako datę wystawienia faktury. Dokument przesłał do systemu w dniu następnym, tj. 11 kwietnia, i tego samego dnia została ona zarejestrowana (nadany został jej numer KSeF). Datą wystawienia faktury jest w tym przypadku data wskazana na fakturze w polu P_1, czyli 10 kwietnia 2026 roku – fakturę uznaje się za wystawioną w trybie offline24.
Dla odliczenia VAT najważniejszy jest moment otrzymania faktury
Z punktu widzenia prawa do odliczenia to nie moment wystawienia, a otrzymania faktury jest najważniejszy dla przedsiębiorcy. Zgodnie z art. 106na ust. 3 ustawy o VAT faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę. Oznacza to, że kluczowa dla ustalenia momentu, w którym nabywca może skorzystać z prawa do odliczenia VAT, jest data nadania numeru.
Na szczęście datę otrzymania faktury jest o wiele łatwiej ustalić, niż jest to w przypadku jej wystawienia. Zatem moment otrzymania e-faktury to moment nadania jej numeru KSeF. Jeżeli system nadał fakturze numer 11 kwietnia 2026 roku, to ten dzień jest równoznaczny z datą otrzymania faktury.
Trzeba jednak pamiętać, że nie zawsze możliwe jest wystawienie dokumentu w systemie. W przypadku awarii KSeF i przesłania faktury przez sprzedawcę poza systemem datą jej otrzymania będzie dzień jej udostępnienia poza KSeF.
Przykład 2.
Kontrahent pana Jana wystawił fakturę w Krajowym Systemie 10 kwietnia 2026 roku. W tym samym dniu otrzymał jej numer KSeF. To oznacza, że datą otrzymania faktury dla pana Jana będzie ten sam dzień, czyli 10 kwietnia.
Kiedy powstaje prawo do odliczenia VAT?
Co do zasady prawo do odliczenia VAT powstaje w okresie, w którym:
powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy, oraz
nabywca otrzymał fakturę.
To zaś oznacza, że ustalenie daty wystawienia faktury jest niewystarczające. Najważniejsze jest bowiem ustalenie daty nadania jej numeru, czyli momentu wprowadzenia do KSeF. W konsekwencji prawo do odliczenia powstaje w dniu przydzielenia fakturze numeru KSeF (czyli otrzymania faktury).
Nie może być jednak tak łatwo – powyższe zasady ustawy o VAT zostały podważone przez Sąd UE w wyroku z 11 lutego 2026 roku (sygn. akt: T-689/24). Sąd ten uznał, że zgodnie z art. 167 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej prawo do odliczenia podatku pojawia się w momencie, gdy podatek staje się wymagalny. Co do zasady dzieje się to wtedy, gdy dochodzi do dostawy towarów lub wykonania usługi.
Nie oznacza to jednak, że samo wystąpienie tego momentu automatycznie daje możliwość odliczenia VAT. Aby z tego prawa skorzystać, trzeba spełnić określone warunki przewidziane w dyrektywie. Dzielą się one na dwie grupy:
warunki materialne – dotyczą samej istoty prawa do odliczenia (np. czy transakcja faktycznie miała miejsce i podlega opodatkowaniu);
warunki formalne – odnoszą się do sposobu realizacji tego prawa (np. posiadanie faktury, prowadzenie ewidencji).
To rozróżnienie ma duże znaczenie. Zasada neutralności w VAT zakłada bowiem, że jeżeli spełnione są warunki materialne, podatnik nie powinien tracić prawa do odliczenia tylko dlatego, że nie dochował wszystkich wymogów formalnych. O powstaniu prawa decydują przede wszystkim przesłanki materialne. Oznacza to, że prawo do odliczenia powstaje niezależnie od tego, czy podatnik ma już fakturę. Faktura jest natomiast potrzebna, aby z tego prawa skorzystać – pełni więc funkcję formalną, a nie tworzącą to prawo.
Sąd zwrócił uwagę, że polskie przepisy ustawy o VAT wprowadzają dodatkowy warunek – uzależniają możliwość odliczenia od posiadania faktury w momencie rozliczenia za dany okres. Nawet jeśli wszystkie warunki materialne zostały spełnione (transakcja miała faktycznie miejsce), brak faktury w odpowiednim czasie może uniemożliwić odliczenie. W efekcie sąd stwierdził, że takie podejście może być sprzeczne z prawem unijnym. Nie powinno się bowiem odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia tylko dlatego, że nie otrzymał faktury w danym okresie, jeżeli otrzymał ją jeszcze przed złożeniem deklaracji i spełnił wszystkie warunki materialne.
Trzeba jednak podkreślić, że wyrok Sądu UE nie jest prawomocny. Przysługuje bowiem od niego odwołanie do Trybunału Sprawiedliwości UE. Dopiero wyrok instancji odwoławczej będzie oznaczał, że polski ustawodawca powinien zrewidować wprowadzone normy.
Polecamy:
