Do kategorii podmiotów powiązanych zaliczamy małżonków oraz osoby o określonym stopniu pokrewieństwa. Jeżeli pomiędzy takimi osobami dochodzi do określonych czynności prawnych, pojawia się pytanie, czy muszą one stosować ceny transferowe, nawet jeżeli nie prowadzą działalności gospodarczej.
Ceny transferowe - warunki ustalenia pomiędzy podmiotami powiązanymi
Jak wynika z treści art. 23o ustawy o PIT, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.
Mając na uwadze powyższe przepisy, należy dokonać wyjaśnienia kilku istotnych pojęć.
Otóż cena transferowa oznacza rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy (art. 23m ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). W myśl art. 23m ust. 1 pkt 2 ustawy podmiot oznacza osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.
Jak zaś wynika z treści art. 23m ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o PIT, podmioty powiązane to podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot.
Natomiast w świetle art. 23m ust. 2 ustawy o PIT przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a, rozumie się:
- posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
- udziałów w kapitale, lub
- praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
- udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych;
- faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej;
- pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.
Transakcje dokonywane pomiędzy podmiotami powiązanymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej
Mając na uwadze powyższe, należy się zastanowić, czy jeżeli powiązane osoby fizyczne (np. rodzic i dziecko) dokonują czynności w postaci zawarcia umowy sprzedaży lub umowy najmu, mamy do czynienia z transakcjami podlegającymi pod regulację cen transferowych.
W tym zakresie trzeba sięgnąć do definicji zawartej w art. 23m ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, gdzie możemy przeczytać, że transakcja kontrolowana to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
W następstwie interpretacji ogólnej MF z 29 grudnia 2021 roku (nr DCT1.8203.4.2020) możemy wskazać, że wyrażenie „działania o charakterze gospodarczym” nie jest zdefiniowane ani w ustawie o CIT, ani w ustawie o PIT. Termin „działania” jest szerokim pojęciem, a jego ograniczenie, w rozumieniu definicji legalnej, następuje poprzez cechę kwalifikującą, tj. posiadanie „charakteru gospodarczego”.
Ustalając zakres znaczeniowy tego elementu składowego definicji, tj. „działania o charakterze gospodarczym”, należy odwołać się do szerszego pojęcia „działalność gospodarcza”. Podstawowe cechy pojęcia działalności gospodarczej to:
- działalność w celu zarobkowym,
- w ramach zorganizowanej struktury,
- w sposób ciągły,
- o charakterze niezależnym (samodzielnym).
Na działalność gospodarczą składają się działania o charakterze gospodarczym. Nie oznacza to jednak, że działanie o charakterze gospodarczym wymaga każdorazowo prowadzenia działalności gospodarczej. Co do zasady działanie o charakterze gospodarczym wymaga istnienia tych samych cech konstytuujących, które definiują działalność gospodarczą.
Podstawową cechą działania o charakterze gospodarczym jest jego cel zarobkowy rozumiany jako nastawienie (zamiar) na osiągnięcie zysku. Rezultat działania może, ale nie musi zmaterializować się dla strony/stron jako zysk. Działanie, które nie przyniosło przychodu (zysku), nie oznacza automatycznie działania o charakterze niegospodarczym.
Przesłanka zarobkowego charakteru jest spełniona także wtedy, gdy podejmowane działania nastawione są na zysk, ale generują straty finansowe. Istotny jest bowiem nie tyle rezultat (efekt) danego działania (zysk lub strata), ile zamiar strony/stron, który spowodował podjęcie działania.
Działania realizowane w ramach zorganizowanej struktury nie muszą mieć charakteru ciągłego, powtarzalnego (np. wykonywane sezonowo). Działaniami gospodarczymi mogą być działania o charakterze jednorazowym, np. sprzedaż.
W świetle powyższego dokonywanie transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi podlega pod regulacje stanowiące o cenach transferowych również w sytuacji, gdy podmioty powiązane nie prowadzą działalności gospodarczej. Jednocześnie należy podkreślić, że nie oznacza to z automatu konieczności sporządzania dokumentacji cen transferowych. Zgodnie z art. 23w ust. 1-2 ustawy o PIT podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych, za rok podatkowy, w terminie do końca 10. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:
- 10 000 000 zł – w przypadku transakcji towarowej,
- 10 000 000 zł – w przypadku transakcji finansowej,
- 2 000 000 zł – w przypadku transakcji usługowej,
- 2 000 000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.
Przykład 1.
Pan Kamil zawarł ze swoim synem umowę sprzedaży luksusowego jachtu o wartości 5 mln zł. Ani pan Kamil, ani jego syn nie prowadzą działalności gospodarczej. Czy w opisanym przypadku znajdą zastosowanie regulacje dotyczące cen transferowych? Nie ulega wątpliwości, że ojciec i syn to podmioty powiązane. Jednocześnie w przedstawionym przykładzie mamy do czynienia z transakcją kontrolowaną, ponieważ doszło do działania o charakterze gospodarczym, tj. odpłatnego rozporządzania rzeczą. W rezultacie strony umowy sprzedaży mają obowiązek zachowania ceny rynkowej – co wynika z treści art. 23o ustawy o PIT – ale jednocześnie nie mają obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych, ponieważ nie został przekroczony próg dokumentacyjny wynoszący dla transakcji towarowej 10 mln zł.
Cytowana interpretacja ogólna MF z 29 grudnia 2021 roku (nr DCT1.8203.4.2020) wskazuje, że podejmowanie działań o charakterze gospodarczym nie musi mieć wyłącznie formy działalności gospodarczej. To powoduje, że również czynności jednorazowe i podejmowane pomiędzy podmiotami nieprowadzącymi działalności gospodarczej podlegają pod regulacje o cenach transferowych.
Polecamy:
