Faktura w kryptowalucie – czy można taką wystawić?

W aktualnej rzeczywistości gospodarczej wiele konsumentów czy firm dokonuje nabycia różnego rodzaju walut wirtualnych. Celem nabycia jest m.in. wymiana jednej waluty wirtualnej na inną lub na walutę realną, sprzedaż waluty wirtualnej czy wręcz zapłata walutą wirtualną. Skutkiem wymienionych operacji jest dokonanie zapisu w systemach informatycznych, a sama waluta wirtualna nie ma charakteru pieniężnego, tak jak waluta realna. Zatem waluta wirtualna nie jest środkiem płatniczym, a systematyka rozliczeń na gruncie podatkowym operacji związanych z walutą wirtualną nie może być taka sama jak z walutą realną. Niemniej dopuszczalne jest wystawienie faktury sprzedaży wyrażonej w walucie wirtualnej. Przeczytaj artykuł i dowiedz się jakie elementy powinna zawierać faktura w kryptowalucie!

Czym jest waluta wirtualna?

Nawiązując do art. 2 ust. 2 pkt 26 Ustawy z 1 marca 2018 roku o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, waluta wirtualna to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

1. prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej;
2. międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące;
3. pieniądzem elektronicznym w rozumieniu Ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 roku o usługach płatniczych;
4. instrumentem finansowym w rozumieniu Ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi;
5. wekslem lub czekiem

– oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Powyższa ustawa mówi zatem wprost, że waluta wirtualna to nie prawny środek płatniczy ani instrument finansowy, ani pieniądz elektroniczny.

Obowiązek wystawiania faktur sprzedaży

W art. 106b Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT) prawodawca zawarł sytuacje, w których podatnik-sprzedawca ma obowiązek wystawić fakturę sprzedaży, i są to:

1. sprzedaż towarów i usług dokonywana przez podatnika z siedzibą w Polsce na rzecz innego podatnika, tzn. podatnika mającego siedzibę w Polsce, w UE oraz w państwie trzecim;
2. wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej;
3. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży towarów lub usług.

Elementy faktury sprzedaży

W art 106e ust. 1 ustawy o VAT prawodawca zawarł obligatoryjne elementy, jakie muszą znaleźć się na każdej wystawianej fakturze sprzedaży.

Przedstawiono je w poniższej tabeli.

Faktura w kryptowalucie

Żaden przepis w ustawie o VAT nie ogranicza podatników dokonujących sprzedaży i wystawiających faktury do tego, aby musieli wystawiać faktury wyrażone tylko i wyłącznie w polskich złotych. Oznacza to, że sprzedawcy mają prawo wystawiać faktury sprzedaży wyrażone:

1. w polskich złotych,
2. w walucie obcej,
3. w kryptowalutach,
4. ewentualne pozostałe możliwości.

Należy jednak w tym miejscu podkreślić wagę art. 106e ust. 11 ustawy o VAT, który mówi o tym, że kwoty podatku VAT wykazuje się w złotych.

Kwoty podatku VAT wyrażone w walucie obcej również trzeba wykazać w złotych przy zastosowaniu zasad przeliczania na złote przyjętych dla przeliczania kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania. 

Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki od 0,5 grosza zaokrągla się do 1 grosza.

Zatem kwota podatku VAT na fakturze sprzedaży musi być zawsze przeliczona i wyrażona w złotych (nie dotyczy to jednak sprzedaży towarów lub usług, w którym to nabywca jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT – tzw. odwrotne obciążenie, które występuje przy świadczeniu usług na rzecz firm z siedzibą poza terytorium RP). Kwota netto i brutto może być wyrażona w walucie obcej.

Faktura sprzedaży wyrażona w kryptowalucie – na co zwrócić uwagę?

Jak już wyżej wspomniano, sprzedawca może wystawić fakturę wyrażoną nie tylko w walucie obcej, ale także w kryptowalutach.

Niekiedy może być do tego zmuszony z uwagi np. na kluczowy, strategiczny charakter odbiorcy albo odbiorców.

W takim wypadku stara się udostępnić odbiorcy także taką możliwość rozliczenia za dokonaną sprzedaż towarów lub usług.

W tym miejscu powstaje pewna wątpliwość – jak wystawić taką fakturę?

Oczywiście musi ona zawierać wszystkie powyższe elementy, które zaprezentowano w pierwszej części publikacji.

Oficjalne stanowisko organów podatkowych jest takie, że faktura, która jest wyrażona w kryptowalucie, musi i tak zawierać wartość netto, VAT, brutto dokonanej sprzedaży towarów lub usług, a wartość ta musi być wyrażona w polskich złotych.

Dopiero po przedstawieniu ww. wartości wyrażonych w polskich złotych sprzedawca informuje o typie zapłaty za fakturę, tzn., że zapłata za daną fakturę możliwa jest w określonym (typie) rodzaju kryptowaluty.

Następnie sprzedawca musi przeliczyć łączną wartość z faktury wyrażoną w polskich złotych na właściwą wartość wyrażoną w określonym na fakturze typie kryptowaluty.

Analogicznie, jeżeli sprzedawca na fakturze sprzedaży podaje konto bankowe dla wpłat za dokonaną sprzedaż, tak samo musi na tej fakturze wskazać miejsce przeznaczenia wpłaty za pomocą określonej kryptowaluty. Zatem wskazuje on na fakturze jeszcze swój identyfikator (ID portfela) – miejsce płatności, dzięki któremu nabywca może dokonać zapłaty za daną fakturę w określonej kryptowalucie.

Zapłata za fakturę w kryptowalucie

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej ustawą o PIT) przychodem z kapitałów pieniężnych jest przychód m.in. z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

Przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT) albo od osób prawnych (CIT) powstanie dopiero w przypadku zbycia waluty wirtualnej (przypadki wymienione w powyższej tabeli).

Co natomiast z kosztami uzyskania przychodu?

Nawiązując do art. 22 ust. 14 oraz 16 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowią udokumentowane wydatki:

1. poniesione na nabycie waluty wirtualnej, oraz 
2. koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej.

Nadwyżka owych kosztów nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Zatem z przepisu tego jednoznacznie wynika, że kosztami uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, które pośredniczą w wymianie lub sprzedaży tych walut

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio poniesionych na nabycie waluty wirtualnej, należy stwierdzić, że będą to oprócz ceny zakupu również prowizje pobierane przez podmioty pośredniczące w wymianie.

Przedsiębiorca, który otrzymuje zapłatę za wykonaną usługę albo dostawę towarów w kryptowalucie, dokonuje tak naprawdę jej nabycia. Natomiast przychód powstanie dopiero w momencie jej zbycia (przypadki z powyższej tabeli). W momencie zbycia przedsiębiorca będzie mógł rozpoznać przychód, ale także koszt nabycia waluty wirtualnej.

Co ważne, zarówno przychód wynikający z wystawionej faktury (wykonanej usługi albo dostawy towarów), jak i koszt jej wykonania, koszt towarów przedsiębiorca rozpoznaje tak, jakby faktura była wyrażona w walucie realnej.

W aktualnej linii interpretacyjnej, m.in. w interpretacji z 13 stycznia 2023 roku (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.216.2022.4.SP), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że: „[…] 

1. należy uznać jednostki waluty wirtualnej przelane na konto Podwykonawcy, jako zapłatę za wystawioną fakturę za przychody kapitałowe, a koszty na zakup walut wirtualnych, jako koszty kapitałowe,
2. nie należy rozliczać różnic kursowych od zakupu i przelewania jednostek walut wirtualnych na konto kryptowalutowe Podwykonawcy, jak od środków własnych,
3. nie należy rozliczać różnic kursowych od transakcji (od przelanych jednostek walut wirtualnych) za zobowiązanie wynikające z faktury zakupu wystawionej w dolarze amerykańskim.

Mając na uwadze powyższe, trzeba stwierdzić, że w przypadku gdy w dokonywanej przez Wnioskodawcę transakcji nie występuje element tradycyjnej waluty, a jedynie dochodzi do nabycia usług za walutę wirtualną – po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z działalności gospodarczej z tytułu zapłaty za usługę walutą wirtualną, w wysokości wartości zakupionych usług, w cenie określonej na fakturze, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 14 ustawy o CIT. […]”.

W innej interpretacji indywidualnej z 4 stycznia 2023 roku (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.718.2022.1.SH) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że: „[…] W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym wartość przedstawiona na fakturze, wyrażona w walucie tradycyjnej (np. w USD) stanowi równowartość wynagrodzenia za wykonaną usługę ustaloną przez strony umowy, które uregulowane zostanie poprzez przelew kryptowalut na rzecz Wnioskodawcy. To właśnie ta kwota, wynikajaca z umowy stron, stanowi wartość świadczonej na rzecz kontrahenta usługi, a jednocześnie stanowić będzie przychód w związku z otrzymaniem płatności w formie kryptowalut.

Kosztami uzyskania przychodu będą natomiast koszty, które poniósł on w związku z wykonaniem usługi na rzecz kontrahenta, od którego otrzymał w zamian kryptowaluty o określonej wartości (m.in. usługi księgowe, doradcze, pracowników, utrzymania biura, usługi obce itp.).

W zdarzeniu przyszłym opisanym na wstępie otrzymane z tytułu wykonanej usługi kryptowaluty zostaną w pewnym momencie wymienione przez Spółkę na walutę tradycyjną (np. PLN, USD). Wnioskodawca dokona, zatem zbycia otrzymanych uprzednio w ramach barteru walut wirtualnych, co skutkować będzie zgodnie z powyższymi przepisami powstaniem przychodu z zysków kapitałowych. Przychód odpowiadać będzie środkom (określonym w nominale waluty tradycyjnej) otrzymanym z kantoru lub giełdy kryptowalut w zamian za kryptowaluty.

Jako koszt uzyskanego w ten sposób przychodu, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać koszty poniesione na nabycie tychże walut wirtualnych. Koszt uzyskania przychodu będzie stanowić wartość uzyskanych od kontrahenta walut wirtualnych w dacie ich otrzymania, równa wartości wykonanej usługi, za którą dokonano barterowej zapłaty.

Wnioskodawca otrzymał, bowiem w wyniku transakcji prawo majątkowe, jakim są waluty wirtualne o określonej wartości, a następnie zbywa to prawo majątkowe, otrzymując w zamian środki wyrażone już w prawnym środku płatniczym. Jeśli do wszystkich czynności dojdzie jednego dnia, to wówczas wszystkie poniższe wartości będą sobie równe:

- wartość usługi sprzedanej klientowi (wyrażona np. w dolarach),

- wartość waluty wirtualnej uzyskanej w zamian w ramach płatności barterowej od klienta,

- wartość przychodu w walucie tradycyjnej (np. USD) otrzymanej od kantoru (pomniejszona o prowizje i inne opłaty) lub bez pośrednictwa kantoru (np. na giełdzie kryptowalut) oraz

- wartość kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia kryptowaluty.

Taki przebieg zdarzeń będzie skutkował brakiem dochodu z zysków kapitałowych. Powyższe jest w pełni zgodne z istotą podatku dochodowego, który polega na opodatkowaniu dochodu. W sytuacji, w której Wnioskodawca uzyska płatność za swoje usługi w walucie wirtualnej, którą niezwłocznie wymieni na tradycyjną walutę, nie uzyska ona żadnego dochodu z transakcji na kryptowalucie, a cały jej dochód jest dochodem z działalności gospodarczej – z tytułu sprzedaży usług. […]”.

Na koniec warto dodać, że gdyby podatnik otrzymaną zapłatę za wystawioną fakturę (w USD) w postaci kryptowaluty zachował w swoim portfelu przez pewien czas, a następnie zamienił ją np. na USD albo polskie złote i na skutek tego osiągnął zysk, wtedy będzie on podlegał opodatkowaniu. Zysk ten będzie stanowił różnicę pomiędzy otrzymaną kwotą waluty tradycyjnej (moment wymiany) a wartością kryptowaluty w dacie wystawienia faktury za sprzedane usługi (czyli kwotą wskazaną na fakturze). 

Do kosztów uzyskania przychodu podatnik ma prawo też zaliczyć koszty prowizji i innych opłat na rzecz kantoru, związane z wymianą kryptowaluty na walutę tradycyjną.