Jeszcze w czerwcu 2022 roku Rządowe Centrum Legislacji opublikowało projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, w którym zaproponowano m.in. uproszczenie rozliczenia tzw. ulga na złe długi u podatnika ze stratą i likwidacja załącznika PIT/WZ oraz CIT/WZ do zeznania podatkowego, w którym wykazywane były dotychczas wierzytelności lub zobowiązania związane z korektą w postaci ulgi na złe długi.
Likwidacja załącznika PIT/WZ oraz CIT/WZ ma na celu zmniejszenie obowiązków administracyjnych leżących po stronie podatników w związku z zastosowaniem ulgi na złe długi. Resort finansów wyjaśnił, że niezależnie od obowiązków podatników związanych z zeznaniem rocznym i tak mają oni obowiązek udowodnić wysokość wierzytelności i długów wpływających na podstawę opodatkowania.
Uproszczenie przepisów o uldze na złe długi w CIT i PIT
Jeszcze w 2022 roku załącznik PIT/WZ albo CIT/WZ wypełniali podatnicy, którzy chcieli (wierzyciele) albo mieli obowiązek (dłużnicy) wykazać kwoty nieopłaconych w ciągu 90 dni (albo do dnia złożenia zeznania rocznego) faktur.
Mowa tu o uldze na złe długi, która jest stosowana przez podatników obligatoryjnie lub dobrowolnie, w zależności od tego, czy dany podatnik jest wierzycielem, czy dłużnikiem. Niezależnie od tego, czy przedsiębiorca, stosując ulgę na złe długi, dopełnia obowiązku, czy stosuje preferencję, zobligowany jest dołączyć do zeznania podatkowego załącznik PIT/WZ.
W przypadku zaległości z zapłatą ponad 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie:
- wierzyciel, czyli podmiot, który sprzedał towar lub usługę, może skorzystać z preferencji w postaci ulgi na złe długi – podstawa opodatkowania w zeznaniu rocznym może być wówczas zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, która nie została uregulowana lub zbyta;
- dłużnik, czyli podmiot, który nie zapłacił za towar lub usługę, ma obowiązek zastosowania ulgi na złe długi – wówczas podstawa opodatkowania w zeznaniu rocznym musi zostać zwiększona o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego, które nie zostało uregulowane.
Na podstawie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw zlikwidowane zostały załączniki w zakresie stosowania rozliczeń ulgi na złe długi, a mianowicie:
- CIT/WZ – dotyczy podatników podatku dochodowego od osób prawnych,
- PIT/WZ – dotyczy podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.
Załącznik CIT/WZ/PIT/WZ wykorzystywany jest do wykazywania niezapłaconych zobowiązań lub nieotrzymanych wierzytelności przez podatnika dla potrzeb ulgi na złe długi.
Ulga na złe długi w PIT a likwidacja załącznika PIT/WZ
Przepisy i zakres stosowania ulgi na złe długi zostaną zatem uproszczone. Likwidacja załącznika PIT/WZ oraz CIT/WZ oznacza, że przedsiębiorcy wykazujący w zeznaniu podatkowym wierzytelności lub zobowiązania, z którymi związane są zwiększenia albo zmniejszenia wynikające z ulgi na złe długi, nie będą musieli dołączać do zeznania załącznika PIT/WZ ani CIT/WZ.
Pomimo braku załącznika PIT/WZ przedsiębiorca w dalszym ciągu zobligowany jest do udowodnienia wysokości wierzytelności i długów wpływających na podstawę opodatkowania.
Przykład 1.
Podatniczka prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Z uwagi na to, że część jej kontrahentów często zwleka z płatnościami za wykonane usługi, stosuje ona ulgę na złe długi (preferencja podatnika). Na mocy wprowadzonych zmian nie będzie musiała dołączać do zeznania podatkowego załącznika PIT/WZ, w którym dokumentowane są wierzytelności lub zobowiązania związane z zastosowaniem ulgi na złe długi.
Ulga na złe długi w PIT u podatnika ze stratą a skala podatkowa
Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, z której przychody opodatkowują skalą podatkową, mogą (wierzyciel) albo mają obowiązek (dłużnik) ująć kwotę korekty w zeznaniu rocznym PIT, na którą składa się tzw. ulga na złe długi.
Osoby prowadzące działalność gospodarczą, które poniosły stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej (wykazaną uprzednio w pozycji 90), w celu dokonania korekty z tytułu ulgi na złe długi wykorzystują sekcję H2 „Zwiększenia/zmniejszenia straty o wartość wierzytelności i zobowiązań wynikających z transakcji handlowych zawartych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej”. W związku z korektą z tytułu ulgi na złe długi należy wówczas wypełnić pozycje 240–249 zawarte w sekcji H2.
Po wypełnieniu tych pozycji w sekcji H2 podatnicy, którzy wykazali wartość wierzytelności i zobowiązań wynikających z transakcji handlowych zwiększającą/zmniejszającą stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, wyliczą w ten sposób stratę po tych zwiększeniach/zmniejszeniach lub kwotę podlegającą doliczeniu do podstawy obliczenia podatku, jeżeli wartość zmniejszenia straty jest większa od tej straty.
Ulgę na złe długi u podatnika ze stratą podatkową za 2024 rok wykazuje się w sekcji H2 zeznania PIT-36 (w wersji 31) za 2024 rok.
Wykazanie ulgi na złe długi u podatnika na skali podatkowej, który poniósł stratę za rok podatkowy, w którym ujmuje ulgę na złe długi | ||
Miejsce w PIT-36 | Kto ujmuje ulgę na złe długi | Skutek podatkowy ujęcia ulgi |
Sekcja H2 w komórce 244 | Przedsiębiorca-dłużnik wpisuje kwotę z faktury otrzymanej od sprzedawcy (wierzyciela), której nie uregulował (w części lub w całości). | Zmniejszenie straty podatkowej |
Sekcja H2 w komórce 240 | Przedsiębiorca-wierzyciel wpisuje kwotę z faktury wystawionej dla dłużnika, za którą nie otrzymał zapłaty (w części lub w całości). | Zwiększenie straty podatkowej |
Przykład 2.
Pan Roman jest przedsiębiorcą stosującym skalę podatkową jako formę opodatkowania przychodów z działalności. Za 2024 rok składa zeznanie PIT-36, w którym wykaże stratę w kwocie 50 000 zł. Poza tym przedsiębiorca nie otrzymał płatności za fakturę sprzedaży i jest uprawniony do dokonania korekty z tytułu ulgi na złe długi w ww. zeznaniu rocznym. Kwota netto z niezapłaconej faktury sprzedaży to 18 000 zł. W jaki sposób dokonać korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym?
Korekty z tytułu ulgi na złe długi dokonuje się w deklaracji PIT-36. W celu zwiększenia straty podatkowej obliczenia podatku o wartość wierzytelności wynikającą z transakcji handlowej pan Maciej wypełnia sekcję H2. Zmniejszenia podstawy obliczenia podatku wykazuje się w pozycji 240 w części H2. W pozycji 240 należy zatem wpisać kwotę 18 000 zł. Strata po zwiększeniach z tytułu ulgi na złe długi jest widoczna w pozycji 242 w części H2. Będzie to kwota 68 000 zł (50 000 zł straty plus 18 000 zł zwiększenia straty z tytułu ulgi na złe długi).
Ulga na złe długi w PIT a strata podatkowa – podatek liniowy
Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, z której przychody opodatkowują podatkiem liniowym, mają możliwość albo obowiązek uwzględnienia ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym PIT. Dokonują tego poprzez wykazanie odpowiednich kwot w zeznaniu rocznym PIT-36L.
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, z której przychody opodatkowują podatkiem liniowym i które poniosły stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2024 rok, w celu dokonania korekty z tytułu ulgi na złe długi wykorzystują sekcję G2 „Zwiększenia/zmniejszenia straty o wartość wierzytelności i zobowiązań wynikających z transakcji handlowych zawartych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej”.
Ulgę na złe długi u podatnika na podatku liniowym ze stratą podatkową za 2024 rok wykazuje się w sekcji G5 zeznania PIT-36L (w wersji 20) za 2024 rok.
Wykazanie ulgi na złe długi u podatnika na skali podatkowej, który poniósł stratę za rok podatkowy, w którym ujmuje ulgę na złe długi | ||
Miejsce w PIT-36L | Kto ujmuje ulgę na złe długi | Skutek podatkowy ujęcia ulgi |
Sekcja G2 w komórce 58 | Przedsiębiorca-dłużnik wpisuje kwotę z faktury otrzymanej od sprzedawcy (wierzyciela), której nie uregulował (w części lub w całości). | Zmniejszenie straty podatkowej |
Sekcja G2 w komórce 56 | Przedsiębiorca-wierzyciel wpisuje kwotę z faktury wystawionej dla dłużnika, za którą nie otrzymał zapłaty (w części lub w całości). | Zwiększenie straty podatkowej |
Przykład 3.
Pan Jerzy stosuje podatek liniowy jako formę opodatkowania przychodów z działalności. Za 2024 rok złoży zeznanie roczne PIT-36L, w którym wykaże stratę podatkową w kwocie 25 000 zł. Ponadto przedsiębiorca nie otrzymał płatności za wystawioną fakturę sprzedaży i jest uprawniony do dokonania korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym składanym za 2024 rok. Kwota netto z tytułu ww. faktury sprzedaży wynosi 35 000 zł. W jaki sposób podatnik dokona korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym?
Korekty z tytułu ulgi na złe długi podatnik dokonuje w zeznaniu rocznym PIT-36L. W tym celu uzupełnia w sekcji G2 komórkę 56, w której wpisuje kwotę 35 000 zł. Wobec zastosowania ulgi na złe długi strata podatkowa uległa zwiększeniu z kwoty 25 000 zł do kwoty 60 000 zł.
Przykład 4.
Pan Zenon stosuje podatek liniowy jako formę opodatkowania przychodów z działalności. Za 2024 rok złoży zeznanie roczne PIT-36L, w którym wykaże stratę podatkową w kwocie 35 000 zł. Ponadto przedsiębiorca nie uregulował płatności za otrzymaną od sprzedawcy (wierzyciela) fakturę i ma obowiązek dokonania korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym składanym za 2024 rok. Kwota netto nieuregulowanej faktury to 30 000 zł. W jaki sposób podatnik powinien dokonać korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym?
Korekty z tytułu ulgi na złe długi podatnik dokonuje w zeznaniu rocznym PIT-36L. W tym celu uzupełnia w sekcji G2 komórkę 58, w której wpisuje kwotę niezapłaconej faktury 30 000 zł. Wobec obowiązku zastosowania ulgi na złe długi przez podatnika-dłużnika strata podatkowa uległa zmniejszeniu z kwoty 35 000 zł do kwoty 5000 zł.
Ulga na złe długi w PIT a strata podatkowa w ryczałcie?
Podatnicy stosujący ryczałt jako formę opodatkowania przychodów z działalności nie ponoszą straty podatkowej z uwagi na to, że opodatkowaniu podlegają uzyskane z działalności przychody pomniejszone o zapłacone składki ZUS społeczne przedsiębiorcy oraz 50% zapłaconych składek ZUS zdrowotnych przedsiębiorcy.
Warto jednak wspomnieć, że przy zmianie formy opodatkowania ze skali podatkowej albo z podatku liniowego na ryczałt podatnik ma prawo odliczyć straty podatkowe z ostatnich 5 lat podatkowych. Odliczenia dokonuje od osiągniętych przychodów z działalności (już po zmianie opodatkowania na ryczałt).
Natomiast nie występuje tu oczywiście przypadek, kiedy będzie miało miejsce zwiększenie poniesionej straty podatkowej bądź jej zmniejszenie.
Może się zdarzyć, że po odliczeniu straty z lat ubiegłych przychód do opodatkowania ryczałtem wyniesie 0 zł.
Czy wobec tego podatnik powinien rozliczyć wtedy ulgę na złe długi w zeznaniu rocznym PIT-28? Tak, z uwagi na skutki podatkowe takiego rozliczenia.
Wykazanie ulgi na złe długi u podatnika na ryczałcie, który odliczył stratę w roku podatkowym, w którym ujął ulgę na złe długi | ||
Miejsce w PIT-28 | Kto ujmuje ulgę na złe długi | Skutek podatkowy ujęcia ulgi |
Sekcja H1 w komórce 144 | Przedsiębiorca-dłużnik wpisuje kwotę z faktury otrzymanej od sprzedawcy (wierzyciela), której nie uregulował (w części lub w całości). | Zwiększenie przychodów do opodatkowania. W przypadku gdy po odliczeniu straty przychód jest równy 0 zł, ujęcie ulgi na złe długi spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania |
Sekcja H2 w komórce 157 | Przedsiębiorca-wierzyciel wpisuje kwotę z faktury wystawionej dla dłużnika, za którą nie otrzymał zapłaty (w części lub w całości). | Zmniejszenie przychodów do opodatkowania. W przypadku gdy po odliczeniu straty przychód jest równy 0 zł, ujęcie ulgi na złe długi spowoduje wykazanie nierozliczonych kwot z tytułu ulgi w sekcji H2 w poz. 170 (tę wartość będzie można rozliczyć w kolejnych zeznaniach). |
Przykład 5.
Pan Jan wybrał w 2024 roku ryczałt ewidencjonowany jako formę opodatkowania przychodów z działalności. Za 2024 rok złoży zeznanie roczne PIT-28, w którym wykaże przychód po wszelkich odliczeniach (składek ZUS, strat, ulg) stanowiący podstawę obliczenia podatku w kwocie 80 000 zł. W 2023 roku podatnik stosował skalę podatkową i poniósł stratę w wysokości 95 000 zł. Poza tym w 2024 roku przedsiębiorca nie otrzymał płatności za wystawioną fakturę sprzedaży w kwocie 18 000 zł. Po odliczeniu ww. straty podatkowej przychód z działalności wyniesie 0 zł. Czy wobec tego jest sens stosowania w tym wypadku ulgi na złe długi?
Jak najbardziej tak. W jaki sposób podatnik dokona korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym? Korekty z tytułu ulgi na złe długi podatnik dokonuje w zeznaniu rocznym PIT-28. W tym celu uzupełnia w sekcji H2 komórkę 157, w której wpisuje kwotę 18 000 zł. W efekcie w sekcji H2 w komórce 170 zeznania PIT-28 (26) za 2024 rok – wartość nierozliczonych należności i zobowiązań pojawi się kwota 18 000 zł.
Jest o tyle istotne, że gdy podatnik wykazał poprzez ulgę na złe długi ww. kwotę z tytułu nieotrzymanej zapłaty za wystawioną fakturę, to ma prawo odliczyć tę kwotę w 3 kolejnych latach podatkowych z uwagi na przychód 0 zł (po odliczeniu strat).
Jeżeli nie wykazałby ulgi na złe długi, wówczas nie mógłby odliczyć od przychodów w kolejnych 3 latach kwoty 18 000 zł z tytułu nieotrzymanej zapłaty z wystawionej faktury. Ratunkiem w tej sytuacji pozostawałaby już tylko korekta zeznania rocznego PIT-28.
Przykład 6.
Pan Wiktor wybrał w 2024 roku ryczałt ewidencjonowany jako formę opodatkowania przychodów z działalności. Za 2024 rok złoży zeznanie roczne PIT-28, w którym wykaże przychód po wszelkich odliczeniach (składek ZUS, strat, ulg) stanowiący podstawę obliczenia podatku w kwocie 120 000 zł. W 2023 roku podatnik stosował podatek liniowy i poniósł stratę w wysokości 155 000 zł. Poza tym w 2024 roku przedsiębiorca nie uregulował jednej faktury na kwotę 35 000 zł. Po odliczeniu ww. straty podatkowej przychód z działalności wyniesie 0 zł? Czy wobec tego podatnik musi zastosować ulgę na złe długi?
Oczywiście, ponieważ jako dłużnik jest do tego zobligowany. W jaki sposób podatnik dokona korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym? Korekty z tytułu ulgi na złe długi podatnik dokonuje w zeznaniu rocznym PIT-28. W tym celu uzupełnia w sekcji H1 komórkę 144, w której wpisuje kwotę 35 000 zł. W tej sytuacji powstanie przychód do opodatkowania ryczałtem w kwocie 35 000 zł według stawki właściwej dla przychodów z działalności.
Co istotne, po zastosowaniu przez dłużnika ulgi na złe długi, skutkiem czego było powstanie przychodu do opodatkowania, podatnik nie ma możliwości odliczenia od tego przychodu pozostałej części strat podatkowych z lat ubiegłych, ale ma możliwość odliczenia nieodliczonych w ostatnich 3 latach kwot z tytułu nieotrzymanych zapłat za wystawione faktury (oczywiście, jeżeli je właśnie wykazał w zeznaniu PIT-28 – patrz przykład 5.).
Strata podatkowa podatnika podatku dochodowego od osób prawnych a ulga na złe długi
Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy ponieśli stratę z działalności, także mają możliwość albo wręcz obowiązek uwzględnienia ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym CIT. Dokonują tego poprzez wykazanie odpowiednich kwot w zeznaniu rocznym CIT-8.
Ulgę na złe długi wykazuje się w sekcji E5 zeznania CIT-8 (w wersji 33) w komórkach:
- E.5.2 (komórka 125) – przedsiębiorca będący dłużnikiem wpisuje kwotę z faktury otrzymanej od sprzedawcy (wierzyciela), której nie uregulował (w części lub w całości);
- E.5.1 (komórka 123) – przedsiębiorca będący wierzycielem wpisuje kwotę z faktury sprzedaży wystawionej dla dłużnika, za którą nie otrzymał zapłaty (w części lub w całości).
Przykład 7.
Spółka z o.o. przygotowuje się do złożenia zeznania rocznego CIT-8. W zeznaniu tym wykaże stratę podatkową w kwocie 150 000 zł. W 2024 roku spółka nie otrzymała płatności za wystawioną fakturę sprzedaży i wobec tego chce skorzystać z ulgi na złe długi w ww. zeznaniu. Kwota netto z tytułu ww. faktury sprzedaży wynosi 45 000 zł. W jaki sposób podatnik dokona korekty z tytułu ulgi na złe długi w zeznaniu rocznym?
Korekty z tytułu ulgi na złe długi podatnik dokonuje w zeznaniu rocznym CIT-8. W tym celu uzupełnia w sekcji E.5.1 – komórkę 123, w której wpisuje kwotę 45 000 zł. Wobec zastosowania ulgi na złe długi strata podatkowa ulegnie zwiększeniu i wyniesie 145 000 zł.
