Od 2022 roku, na skutek wejścia w życie zmian w ramach Polskiego Ładu, najem prywatny może być opodatkowany wyłącznie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Opodatkowanie przychodów z najmu prywatnego zryczałtowanym podatkiem dochodowym wiąże się z koniecznością weryfikacji w trakcie roku ewentualnego przekroczenia limitu 100 000 zł dla sumy przychodów osiągniętych z najmu w skali roku. Przepisy przewidują bowiem dwie różne stawki ryczałtu dla przychodów do limitu 100 000 zł oraz dla nadwyżki przychodów ponad tą kwotę. Wątpliwości podatników mogą pojawić się w odniesieniu do małżonków prowadzących najem prywatny. Czy limit ryczałtu dla małżonków obowiązuje ich wówczas wspólnie, czy każde z nich może stosować odrębny, czy też mają prawo korzystać łącznie z 200 000 zł limitu? W jaki sposób opodatkować przychody w razie przekroczenia limitu przez małżonków w trakcie miesiąca?
Najem – jakie wyróżniamy źródła przychodów?
Wynajem nieruchomości analogicznie jak inne formy zarobku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Obowiązujące przepisy dopuszczają dwa źródła przychodów osiąganych z najmu, a mianowicie najem może być prowadzony w obrębie działalności gospodarczej lub prywatnie (przychód z innego źródła). Jego kwalifikacja uzależniona jest od charakteru świadczonych usług, nie każdy najem można bowiem traktować jako najem prywatny. W celu ustalenia, czy nie powinien on zostać zakwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej, należy dokonać analizy świadczonych czynności w odniesieniu do definicji działalności gospodarczej.
Działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.
Oznacza to, że w przypadku, gdy świadczone przez nas usługi najmu wykonywane są w sposób zorganizowany i ciągły, to mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Ocena charakteru prowadzonego najmu zależy od osoby świadczącej jego usługi. Trzeba jednak mieć na uwadze, że w razie nieuzasadnionego opodatkowania usług najmu jako najem prywatny organ podatkowy może zakwestionować nasze stanowisko.
Opodatkowanie najmu prywatnego
Odpowiednia kwalifikacja usług najmu pod względem źródła przychodów jest niezwykle istotna ze względu na to, że zastosowanie popularnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania co do zasady możliwe jest tylko przy najmie prywatnym.
Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Dla najmu prywatnego obowiązuje stawka 8,5% w sytuacji, gdy przychody uzyskane z najmu nie przekraczają 100 000 zł w skali roku, a po przekroczeniu limitu przychodów 100 000 zł stawka od nadwyżki przychodów ponad tę kwotę wzrasta do 12,5%. Z drugiej strony ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wyklucza możliwość pomniejszenia przychodu o koszty jego uzyskania, co oznacza, że poniesione wydatki związane z najmem nie zmniejszają podstawy opodatkowania.
Trzeba mieć na uwadze, że limit 100 000 zł dotyczy całego roku kalendarzowego i wszystkich posiadanych i wynajmowanych przez podatnika nieruchomości w szczególności lokali, gruntów, mieszkań i budynków. Ustalając ewentualny moment przekroczenia wskazanego limitu, trzeba zsumować otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.
Limit ryczałtu dla małżonków
Limit przychodów 100 000 zł przy najmie prywatnym opodatkowanym ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych uprawniający podatników do stosowania 8,5-procentowej stawki podatku ustalany jest łącznie dla obojga małżonków. Co więcej, przy określaniu limitu nie ma znaczenia, czy przedmiot najmu należy do majątku wspólnego, czy do majątków odrębnych małżonków, zatem limit 100 000 zł dotyczy małżonków niezależnie od obowiązującego ustroju majątkowego.
W przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, kwota przychodów określona w ust. 1 pkt 4 lit. a dotyczy łącznie obojga małżonków.
W interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2021 roku (sygn. 0115-KDIT1.4011.1004.2020.1.KK) wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wnioskodawca zadał pytanie, czy każdemu z małżonków połączonych wspólnością ustawową przysługuje limit 100 000 zł przychodu z wynajmu wspólnej nieruchomości opodatkowanego stawką 8,5% i sumarycznie jest to 200 000 zł wspólnego przychodu opodatkowanego tą stawką.
Zdaniem wnioskodawcy każdemu z małżonków połączonych wspólnością ustawową przysługuje limit przychodu 100 000 zł z wynajmu i podlega on zsumowaniu do 200 000 zł opodatkowanych stawką 8,5%, co wynika z faktu istnienia domniemania prawnego, że udziały małżonków w majątku wspólnym są równe i zakazem podziału majątku wspólnego w czasie trwania wspólności ustawowej. Prawo małżonków samodzielnego zarządu majątkiem wspólnym w sprawach tzw. zwykłego zarządu obejmuje także wykonywanie wspólnych dla nich obowiązków podatkowych. Zdaniem wnioskodawcy odmienna interpretacja i przyjęcie, że dla małżonków limit opodatkowania stawką 8,5% wynosi sumarycznie tylko 100 000 zł, byłaby niepoprawna, dyskryminowałaby legalne małżeństwa i tym samym byłaby sprzeczna nie tylko z ww. ustawą podatkową, lecz także z art. 18 Konstytucji RP, który stanowi o uprzywilejowanej pozycji małżeństwa.
Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy i stwierdził, co następuje:
„Na mocy art. 12 ust. 13 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, kwota przychodów określona w ust. 1 pkt 3 lit. a, dotyczy łącznie obojga małżonków.
Z przytoczonej regulacji wynika, że określony w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym limit przychodów w wysokości 100 000 zł dotyczy łącznie obojga małżonków osiągających przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, zawieranych poza działalnością gospodarczą. Nie jest istotne, czy przedmiot najmu należy do majątku wspólnego, czy do majątków odrębnych małżonków – limit ten dotyczy małżonków niezależnie od obowiązującego ustroju majątkowego.
Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dla małżonków wynajmujących nieruchomości w ramach najmu prywatnego, opodatkowujących uzyskane z tego tytułu przychody ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, istnieje wspólny limit przychodów w wysokości 100 000 zł, do którego stawka ryczałtu wynosi 8,5%, a powyżej tej kwoty 12,5%”.
Przekroczenie limitu 100 000 zł z najmu w trakcie miesiąca
Jak zostało wcześniej wspomniane, przekroczenie limitu przychodów z najmu dla małżonków implikuje konieczność zastosowania 12,5-procentowej stawki ryczałtu od nadwyżki przychodów ponad kwotę 100 000 zł w skali roku. W razie gdy w trakcie miesiąca zostanie przekroczony limit 100 000 zł przychodów z najmu, należy obliczyć proporcjonalnie ryczałt w wysokości 8,5% i 12,5%.
Przykład 1.
Pan Dominik prowadzi najem prywatny mieszkania, z którego osiągnął do września 2021 roku włącznie przychody w wysokości 99 000 zł. W październiku osiągnął przychód 11 000 zł, co daje w skali roku 110 000 zł przychodu. Oznacza to, że limit 100 000 zł został przekroczony w październiku i ryczałt w wysokości 8,5% i 12,5% w tym miesiącu należy obliczyć proporcjonalnie.
1000 zł × 8,5% = 85 zł
10 000 zł × 12,5% = 1250 zł
Podatek dochodowy za październik z najmu prywatnego u pana Dominika wynosi:
85 zł + 1250 zł = 1335 zł
W kolejnych miesiącach 2021 roku, czyli począwszy od listopada, pan Dominik zobowiązany jest do stosowania 12,5-procentowej stawki ryczałtu od przychodów z najmu.
Przykład 2.
Pan Damian i pani Anita są małżeństwem, a każde z nich wynajmuje mieszkanie w ramach najmu prywatnego, opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Pan Damian uzyskuje miesięczny przychód w kwocie 6000 zł, a pani Anita w kwocie 7000 zł. W lipcu 2021 roku łączny przychód z najmu od początku roku obojga małżonków wyniósł 91 000 zł, a więc limit 100 000 zł nie został przekroczony, do tej pory całość przychodów opodatkowana była zatem stawką ryczałtu 8,5%. W sierpniu 2021 roku przychód z najmu od początku roku obojga małżonków wyniósł 104 000 zł, co oznacza, że limit uprawniający do stosowania 8,5-procentowej stawki ryczałtu został przekroczony.
Do kwoty 100 000 zł małżonkowie mogą zastosować 8,5-procentową stawkę podatku, a więc dla przychodów w wysokości 9000 zł, pozostałe 4000 zł przychodu mają obowiązek opodatkować stawką podatku 12,5%. Nie ma znaczenia, w jaki sposób małżonkowie podzielą się łączną kwotą przychodów 9000 zł opodatkowaną stawką ryczałtu 8,5% oraz pozostałymi 4000 zł opodatkowanymi 12,5-procentową stawką podatku.
Przykładowo pan Damian może opodatkować 6000 zł swojego przychodu stawką 8,5%, a Pani Anita 3000 zł stawką 8,5% i 4000 zł stawką 12,5%. Innym rozwiązaniem jest opodatkowanie odpowiednio stawkami 8,5% i 12,5% części przychodów obojga małżonków, aby sumarycznie 9000 zł przychodów zostało opodatkowane 8,5-procentową stawką ryczałtu, a 4000 zł 12,5-procentową stawką podatku np. w następujący sposób: pan Damian opodatkuje 4000 zł przychodów stawką 8,5%, a 2000 zł przychodów stawką 12,5%, a pani Anita 5000 zł przychodów stawką 8,5%, a 2000 zł przychodów stawką 12,5%.
