Poradnik Przedsiębiorcy

Najem kilku nieruchomości a ryczałt ewidencjonowany

Spora grupa podatników osiągająca przychody z wynajmu prywatnej nieruchomości, decyduje się na wybór opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Zdecydowaną korzyścią tej formy jest niższa stawka podatkowa. Zasadniczy ryczałt jest przewidziany dla wynajmu, który nie jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, w związku z czym może pojawiać się wątpliwość czy może być stosowany w przypadku kiedy podatnik oferuje najem kilku nieruchomości. Problem ten postaramy się wyjaśnić w naszym dzisiejszym artykule.

Najem a forma ryczałtowa

W pierwszej kolejności warto zauważyć, że przychody z najmu mogą być kwalifikowane jako osobne źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT) albo też jako część pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT). 

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy PIT dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w tej ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Warto również wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jest dostępny wyłącznie dla najmu, który nie jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej.

Najem kilku nieruchomości a działalność gospodarcza

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze bądź innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Z treści powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że ryczałt jest dostępny wyłącznie, gdy przychód z najmu można zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT tj. najem prywatny. Jeżeli natomiast zostanie ustalone, że najem jest prowadzony w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą, to powoduje to automatyczne wykluczenie możliwości wyboru formy ryczałtowej.

Jak czytamy w art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku ilekroć mowa o działalności gospodarczej należy ją rozumieć w kontekście definicji zawartej w ustawie PIT. Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 6 ustawy PIT obejmuje m.in. zarobkową działalność polegającą na wykorzystywaniu rzeczy (w tym nieruchomości) prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. 

W kontekście przedstawionej definicji pojawia się pytanie, czy osoba fizyczna wynajmująca kilka nieruchomości prywatnych prowadzi zorganizowaną i ciągłą działalność gospodarczą, która wyklucza ryczałt ewidencjonowany. Warto w tym miejscu podkreślić, że aby dana działalność została uznana za gospodarczą wszystkie wymienione cechy, muszą zostać spełnione łącznie. Najem nieruchomości z pewnością ma charakter zarobkowy oraz ciągły. Przy czym należy zastanowić się nad pojęciem zorganizowania. Chodzi tu bowiem o stopień i strukturę najmu, która zbliża ogół czynności do cech podmiotu działającego jak profesjonalista. Jeżeli cecha zorganizowanej działalności nie występuje to nie można mówić o działalności gospodarczej.

Co ciekawe trzeba zauważyć, że przepisy w ogóle nie uzależniają kwalifikacji wynajmu do działalności gospodarczej od liczby wynajmowanych nieruchomości. Kluczowe są wyłącznie przesłanki aktywności podejmowanej w celach zarobkowych, ciągłej oraz zorganizowanej.

Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 czerwca 2018 r., wskazano:

„Jednocześnie wskazać należy, że zarówno rodzaj, jak i ilość wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wskazał bowiem aby były to jedyne i ostateczne przesłanki, które determinują kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy, a nie wybór dokonany przez podatnika”.

Warto także zwrócić uwagę na treść interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2018 r., w którym wprost wskazano, że wynajem kilku nieruchomości prywatnych może korzystać z formy ryczałtowej:

„Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że sprzedał Pan dom w Norwegii, a z uzyskanych środków zakupił lokale mieszkalne, które następnie ma Pan zamiar oddać w najem. Obecnie zakupił Pan pięć mieszkań, z których jedno jest już wynajmowane.(...)

Najem nie będzie również prowadzony w sposób ciągły i nie ma charakteru stałego, a raczej okazjonalny, gdyż podpisuje Pan umowy na okresy roczne i trudno Pan w tej chwili przewidzieć, czy po upływie tego okresu mieszkania będą nadal wynajmowane, co jest głównie uzależnione od popytu na nie. (...) W takim przypadku, będzie Pan mógł nadal korzystać z opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tego tytułu na zasadach określonych w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych”.

Biorąc pod uwagę treść wskazanych interpretacji można przyjąć, że również najem kilku nieruchomości korzysta z opodatkowania w formie ryczałtowej. Jeżeli bowiem najem nie stanowi działalności wykazującej kryteria zorganizowania, to nie jest to przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz przychód z najmu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT. W konsekwencji daje to podstawę do skorzystania z ryczałtu ewidencjonowanego, który przewidziany jest wyłącznie dla najmu o charakterze prywatnym.

Liczba wynajmowanych lokali nie wpływa na okoliczność uznania, że dochodzi do wynajmu w ramach działalności gospodarczej. Istotna jest ocena pod kątem spełnienia przesłanek działalności zarobkowej, ciągłej oraz zorganizowanej. Przy czym w przypadku najmu najważniejsza jest przesłanka zorganizowania.
Warto zauważyć, że organy podatkowe akceptują możliwość opodatkowania ryczałtem najmu kilku nieruchomości prywatnych. Naturalnie należy mieć na uwadze, że każdy przypadek konkretnego podatnika należy rozpatrywać w sposób indywidualny i oceniać dane okoliczności faktyczne. Należy jednak zapamiętać, że samo kryterium ilości wynajmowanych nieruchomości nie jest decydującym czynnikiem.