Nienależnie wypłacone wynagrodzenie pracownikowi powoduje szereg komplikacji związanych z ograniczonymi możliwościami odzyskania przez pracodawcę bezpodstawnie wypłaconej kwoty oraz z koniecznością naliczenia i odprowadzenia od tej kwoty podatku dochodowego od osób fizycznych i składek ZUS.
Nienależnie wypłacone wynagrodzenie a zażądanie zwrotu przez pracodawcę
W myśl art. 80 Kodeksu pracy (kp) wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną, a za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. Terminowe i prawidłowe wypłacanie wynagrodzenia za pracę należy do podstawowych obowiązków pracodawcy (art. 94 pkt 5 kp). Składniki wynagrodzenia oraz ich wysokość strony określają w umowie o pracę (art. 29 § 1 pkt 3 kp).
Choć są to przypadki dość odosobnione, zdarza się, że pracodawca – często na skutek popełnionego błędu w obliczeniach – pracownik otrzyma nienależnie wypłacone wynagrodzenie, np. jako składnik wynagrodzenia, który pracownikowi nie przysługuje, lub jako wynagrodzenie w kwocie zawyżonej. Po stwierdzeniu, że doszło do wypłaty wynagrodzenia nienależnego, pracodawca nie może samodzielnie, bez zgody pracownika, potrącić kwoty zawyżenia przy kolejnej wypłacie, poza przypadkiem, o którym wspomina art. 87 § 7 kp. Przepis ten stanowi, że z wynagrodzenia za pracę odlicza się, w pełnej wysokości, kwoty wypłacone w poprzednim terminie płatności za okres nieobecności w pracy, za który pracownik nie zachowuje prawa do wynagrodzenia. W pozostałych przypadkach pracodawca może jedynie żądać zwrotu nienależnie wypłaconego wynagrodzenia, gdyż mamy wówczas do czynienia z powstaniem bezpodstawnego wzbogacenia po stronie pracownika, a ściślej z tzw. świadczeniem nienależnym. Stosuje się wtedy przepisy Kodeksu cywilnego (kc), do których odsyła art. 300 kp.
Zgodnie z art. 410 § 2 kc świadczenie jest nienależne, jeżeli ten, kto je spełnił, nie był w ogóle zobowiązany lub nie był zobowiązany względem osoby, której świadczył, albo jeżeli podstawa świadczenia odpadła lub zamierzony cel świadczenia nie został osiągnięty, albo jeżeli czynność prawna zobowiązująca do świadczenia była nieważna i nie stała się ważna po spełnieniu świadczenia. Jeżeli wypłacone wynagrodzenie za pracę lub jego część są świadczeniem nienależnym, wtedy pracownik, co do zasady, obowiązany jest do jego zwrotu.
Jednakże obowiązek zwrotu wygasa, jeżeli pracownik zużył (wykorzystał) korzyść w postaci nienależnie wypłaconego wynagrodzenia w taki sposób, że nie jest już wzbogacony, chyba że wyzbywając się korzyści, powinien był liczyć się z obowiązkiem zwrotu (art. 405, art. 409 kc). W wyroku Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z 29 grudnia 2021 roku (I ACa 944/21) wyjaśniono: „Nie każde zużycie w dobrej wierze bezpodstawnie uzyskanego świadczenia powoduje w myśl art. 409 kc wygaśnięcie obowiązku zwrotu świadczenia. Następuje to tylko wtedy, gdy zużycie korzyści nastąpiło w sposób bezproduktywny, konsumpcyjny, tj. gdy wzbogacony, w zamian tej korzyści, nie uzyskał ani korzyści zastępczej, ani zaoszczędzenia wydatku, gdy wydatek miał miejsce tylko dlatego, że uprzednio uzyskał on korzyść, bez której nie poczyniłby tego wydatku. Jeżeli natomiast w zamian za zużytą korzyść wzbogacony uzyskał do swojego majątku jakąkolwiek inną korzyść majątkową (np. mienie czy zwolnienie z długu, który w ten sposób spłacił), nie można uznać, że nie jest już wzbogacony, bowiem w wyniku dokonania tego wydatku, w jego majątku pozostaje korzyść w postaci zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów”.
W tym miejscu warto przywołać utrwalony pogląd zaprezentowany m.in. w wyroku Sądu Najwyższego z 9 stycznia 2007 roku (II PK 138/06), iż pracownik ma prawo uważać, że świadczenie wypłacane przez pracodawcę posługującego się wyspecjalizowanymi służbami jest spełniane zasadnie i zgodnie z prawem, a więc jego obowiązek liczenia się ze zwrotem świadczenia ogranicza się zasadniczo do sytuacji, w których ma świadomość otrzymania nienależnego świadczenia. Ciężar dowodu w tej kwestii spoczywa na pracodawcy.
Należy również odnotować, że w myśl art. 411 kc nie można żądać zwrotu świadczenia (wynagrodzenia):
- jeżeli spełniający świadczenie wiedział, że nie był do świadczenia zobowiązany, chyba że spełnienie świadczenia nastąpiło z zastrzeżeniem zwrotu albo w celu uniknięcia przymusu lub w wykonaniu nieważnej czynności prawnej;
- jeżeli spełnienie świadczenia czyni zadość zasadom współżycia społecznego;
- jeżeli świadczenie zostało spełnione w celu zadośćuczynienia przedawnionemu roszczeniu;
- jeżeli świadczenie zostało spełnione, zanim wierzytelność stała się wymagalna.
Tak więc w praktyce, pracodawca może skutecznie domagać się od pracownika zwrotu wypłaconego nienależnie wynagrodzenia, jeżeli jest w stanie wykazać, że pracownik wiedział, że otrzymana przez niego kwota została mu przekazana bezpodstawnie. W związku z tym zasadność domagania się przez pracodawcę wspomnianego zwrotu może być w konkretnych przypadkach nieoczywista i sporna.
Czy nienależnie wypłacone wynagrodzenie jest opodatkowane?
Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2010 roku (IPPB2/415-647/09-2/AS), użyty we wspomnianym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Wobec tego do sytuacji skutkujących powstaniem przychodu ze stosunku pracy należy zaliczyć wypłacenie (postawienie do dyspozycji) wynagrodzenia w kwocie wyższej od należnej.
Zatem pracodawca od nienależnie (bez podstawy prawnej) wypłaconej pracownikowi kwoty pieniężnej powinien również pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Jeżeli pracownik – czy to z własnej woli, czy w następstwie wydania wyroku sądowego – dokona zwrotu nienależnie pobranego świadczenia w roku podatkowym, w którym zostało ono pracownikowi wypłacone, pracodawca jako płatnik powinien rozliczyć dokonany zwrot stosownie do art. 41b ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnik odejmuje od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką). Jeżeli natomiast zwrot nastąpi po upływie roku podatkowego, w którym nienależne świadczenie wypłacono, pracodawca-płatnik nie rozlicza podatnikowi tego zwrotu; uprawnienie do rozliczenia świadczenia przysługuje samemu podatnikowi (na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT), który dokonuje tego poprzez odliczenie świadczenia od dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym dokonał zwrotu nienależnie pobranego wynagrodzenia, na podstawie dowodu potwierdzającego wpłatę (przelew, przekaz), ewentualnie na podstawie wystawionego przez byłego pracodawcę zaświadczenia.
Nienależnie wypłacone wynagrodzenie a składki ZUS
Nienależnie wypłacone wynagrodzenie i konieczność jego oskładkowania jest prostą konsekwencją uznania go za przychód ze stosunku pracy, zgodnie bowiem z art. 18 ust. 1 Ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawy o PIT) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.
W przypadku, gdy pracownik dokona zwrotu nienależnie otrzymanego wynagrodzenia, pracodawca musi dokonać korekty dokumentów rozliczeniowych przekazanych do ZUS-u. Jeżeli natomiast pracownik godzi się na piśmie na dokonywanie potrąceń z wynagrodzeń za kolejne miesiące na poczet zwrotu nienależnego wynagrodzenia (patrz art. 91 kc), wtedy pracodawca w dokumentach rozliczeniowych wskazuje odpowiednio niższe kwoty przychodu (po potrąceniach) będące podstawą wymiaru składek i od tych niższych kwot oblicza i odprowadza składki.
Podsumowując, wartość nienależnie wypłaconego pracownikowi wynagrodzenia stanowi dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy, a w konsekwencji – podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Dopiero dokonanie zwrotu lub potrącenie za zgodą pracownika nienależnej kwoty pozwala odpowiednio zmniejszyć (odzyskać) podatek oraz zawyżone składki.
