Właściciel nieruchomości może za wynagrodzeniem udostępnić swój teren celem wykonania określonych robót inwestycyjnych. Otrzymana odpłatność ma za zadanie zrekompensować znoszenie uciążliwości związanych z robotami budowlanymi. W naszym artykule zastanowimy się, w jaki sposób należy rozliczyć opodatkowanie wynagrodzenia za udostępnienie terenu na czas inwestycji.
Opodatkowanie wynagrodzenia za udostępnienie terenu
Omawiane wynagrodzenie nie zostało wprost wymienione w żadnym przepisie ustawy PIT. Dlatego też tego rodzaju przysporzenie majątkowe należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Przychody z tego tytułu podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych i podlegają rozliczeniu w zeznaniu rocznym.
Ponadto zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń z innych źródeł, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru PIT-11 o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania.
W konsekwencji właściciel otrzymujący wynagrodzenie od przedsiębiorcy za udostępnienie terenu na czas inwestycji powinien otrzymać informację PIT-11 po zakończeniu roku podatkowego. Będzie ona podstawą do rozliczenia przychodu w zeznaniu PIT-36.
Na marginesie dodajmy, że w tym przypadku przychodem będzie kwota faktycznie otrzymana (art. 11 ust. 1 ustawy PIT). To powoduje, że przychód powstaje w dacie otrzymania wynagrodzenia, a nie w dacie zawarcia stosownej umowy.
Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w ramach służebności przesyłu
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy PIT wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.
W związku z tym rozważmy, czy ww. zwolnienie może znaleźć zastosowanie do opisanego przez nas przypadku.
W myśl art. 305(1) Kodeksu cywilnego (kc) nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).
Za urządzenia, o których mowa powyżej, uważa się urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 kc).
Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.
Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.
W świetle powyższego służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 30 lipca 2018 roku (nr 0113-KDIPT2-2.4011.296.2018.3.KR), ww. zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku, gdy umowa dotyczy wyłącznie udostępnienia nieruchomości dla potrzeb posadowienia sieci teletechnicznej (słupy i inne elementy infrastruktury teletechnicznej), nie stanowiąc tym samym umowy ustanawiającej służebność przesyłu.
Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w ramach odszkodowania
Kolejną kwestią, nad którą warto się pochylić, jest rozpatrzenie możliwości potraktowania otrzymanego wynagrodzenia jako odszkodowania. Jest to o tyle istotne, że w pewnych przypadkach odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku PIT.
Należy jednak wyraźnie podkreślić, że w ocenie fiskusa wynagrodzenie za udostępnienie terenu na czas inwestycji nie może być utożsamiane z odszkodowaniem.
Tego rodzaju wynagrodzenie nie stanowi odszkodowania, lecz sposób regulowania stosunków między właścicielem a posiadaczem, ochronę interesów właściciela i przywracania zakłóconej równowagi między tymi podmiotami. Zarówno powstanie roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, jak i wysokość wynagrodzenia nie zależy od tego, czy właściciel w rzeczywistości poniósł jakiś uszczerbek, a posiadacz uzyskał jakąś korzyść. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia.
Wynagrodzenie za korzystanie nie może być zatem odszkodowaniem, ponieważ wiąże się z faktem korzystania z terenu, a nie z wyrządzeniem jakiejkolwiek szkody. Wynagrodzenie stanowi w tym wypadku zapłatę za korzystanie z nieruchomości.
Tak też stanowi pismo Dyrektora KIS z 1 czerwca 2023 roku (nr 0113-KDIPT2-3.4011.190.2023.2.KKA), w którym organ wskazał, że do wynagrodzenia za udostępnienie terenu nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przykład 1.
Pan Roman zawarł z firmą budowlaną umowę o odpłatne udostępnienie terenu na czas robót ziemnych. Firma budowlana została upoważniona do korzystania z nieruchomości pana Romana na czas budowy, natomiast właściciel za wynagrodzenie zobowiązał się ponosić te uciążliwości. Umowa została zawarta w grudniu 2022 roku, natomiast wypłata wynagrodzenia nastąpiła w maju 2023 roku. W jaki sposób pan Roman powinien rozliczyć się z fiskusem z otrzymanego wynagrodzenia?
Zawarta umowa nie jest ustanowieniem służebności przesyłu. Ponadto otrzymane wynagrodzenie nie może zostać zakwalifikowane jako odszkodowanie. W konsekwencji po stronie pana Romana powstał przychód z innych źródeł, który nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Przychód z tego tytułu powstał w dacie otrzymania wynagrodzenia, czyli w maju 2023 roku. W konsekwencji do końca lutego 2024 roku pan Roman powinien otrzymać od firmy budowlanej informację PIT-11, na podstawie której powinien rozliczyć podatek na zasadach ogólnych według skali podatkowej w terminie do 30 kwietnia 2024 roku.
Podsumowując powyższe, możemy stwierdzić, że wynagrodzenie za udostępnienie terenu na czas inwestycji stanowi dla właściciela przychód z innych źródeł, natomiast podmiot wypłacający mający status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest zobligowany do sporządzenia i przesłania we właściwym terminie informacji PIT-11 zarówno do właściciela, jak i do odpowiedniego urzędu skarbowego.
