W przypadku gdy na gruntach rolnych prowadzone są inwestycje przez podmioty zewnętrzne, może dochodzić do powstania szkody w uprawach rolnych. Zgodnie z przepisami cywilnymi za powstałe szkody rolnikowi należy się stosowne odszkodowanie. Takie odszkodowanie stanowi przychód podatkowy, jednak trzeba zastanowić się, czy możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku. Sprawdź, jak opodatkować odszkodowanie za szkody w uprawach rolnych.
Przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania
Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o PIT zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są „inne źródła”.
Otwarty katalog przychodów z innych źródeł został określony w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody z tytułu otrzymanego odszkodowania za powstałe szkody. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Przychód z innych źródeł podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Podatnik nie ma obowiązku opłacania zaliczki na podatek, lecz całość podatku rozlicza w deklaracji PIT-36 składanej w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Dodatkowo na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o PIT możemy wskazać, że przychodem jest kwota faktycznie otrzymanego odszkodowania (a nie kwota należna).
Odszkodowanie za szkody w uprawach rolnych a zwolnienie z podatku
Nie każdy obowiązek podatkowy musi przekształcić się w konieczność zapłaty podatku, ponieważ ustawa o PIT przewiduje obszerny katalog zwolnień w tym zakresie. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:
- ustanowienia służebności gruntowej,
- rekultywacji gruntów,
- szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie
– w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 Ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami.
Na mocy art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych. Zakresem przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych objęte jest wykonywanie inwestycji dotyczących urządzeń infrastruktury technicznej, wymienionych rodzajowo w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, polegających zarówno na budowie (w rozumieniu stworzenia nowej substancji), odbudowie, rozbudowie i nadbudowie, jak również wykonywanie innych robót pozostających w związku z wybudowaną już infrastrukturą.
Tytułem przykładu można zatem wskazać na treść interpretacji Dyrektora KIS z 4 września 2020 roku (nr 0115-KDIT1.4011.465.2020.2.JG), gdzie podano, że odszkodowanie uzyskane w związku z prowadzeniem prac inwestycyjnych polegających na wymianie odcinka gazociągu przebiegającego przez nieruchomość użytkowaną rolniczo za szkody w uprawach i gruncie stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystający ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W tym miejscu warto też wskazać, że – w następstwie wyroku NSA z 6 października 2023 roku (II FSK 290/21) – prowadzenie inwestycji dotyczącej budowy drogi jest pojęciem, które może i powinno być rozumiane szerzej niż sama budowa drogi. Oznacza to, że ze zwolnienia korzysta nie tylko odszkodowanie za szkody powstałe z samą budową drogi, ale także wypłata posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego odszkodowania z tytułu czynności przygotowawczych pod budowę drogi (np. za prowadzone badania archeologiczne).
Problematyczne ustalenie źródła przychodu z tytułu otrzymanego odszkodowania
Analiza dostępnych interpretacji prowadzi do wniosku, że w przedstawionej sprawie można też przyjąć inną wykładnię przepisów. Chodzi bowiem o możliwość zaliczenia otrzymanego odszkodowania do przychodów z działalności rolniczej.
Po pierwsze wskażmy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.
W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w których trakcie następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:
- miesiąc – w przypadku roślin,
- 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
- 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
- 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt
– licząc od dnia nabycia.
Definicja działalności rolniczej nie obejmuje przychodów w sposób pośredni związanych z tą działalnością. W związku z tym przez długi czas można było spotkać się ze stanowiskiem, że odszkodowanie nie może być traktowane jako element działalności rolniczej. Przykładowo WSA w Warszawie z wyroku z 28 lutego 2007 roku (III SA/Wa 4281/06) wskazał, że nie można zgodzić się z tezą, że odszkodowanie otrzymane za szkody powstałe w uprawach rolnych i rekultywacji gruntów wyrządzone budową rurociągu naftowego nie stanowi przychodów podlegających ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wyłączeniem działalności rolniczej spod działania tejże ustawy.
Jednakże wydawane w ostatnim czasie interpretacje fiskusa wskazują inny kierunek wykładni. W interpretacji Dyrektora KIS z 27 marca 2023 roku (nr 0115-KDIT1.4011.830.2022.2.AS) wskazano, że skoro szkody dotyczą działalności rolniczej, to również odszkodowania są pośrednio wynikiem tej działalności. Działalność rolnicza jest więc źródłem powstania przychodu z tytułu odszkodowań. W takim przypadku na mocy art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT uzyskane przychody są wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym, a więc nie stosuje się do nich zwolnień określonych w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o PIT.
Identyczne stanowisko zaprezentował też Dyrektor KIS w interpretacji z 26 września 2023 roku (nr 0115-KDIT1.4011.566.2023.1.MR).
Niezależnie od przyjętego stanowiska efekt w zakresie sfery podatkowej będzie analogiczny, ponieważ otrzymane odszkodowanie za szkody w uprawach rolnych w żadnej z opisanych opcji nie spowoduje konieczności zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
