Opodatkowanie członków zarządu - prawidłowe rozliczenie

Członkowie zarządu mogą pełnić swoje funkcje na podstawie różnych stosunków prawnych. Jak wskazuje praktyka, działy księgowo-kadrowe mają niejednokrotnie problem z prawidłowym ustaleniem zaliczki na podatek dochodowy. Różnice w sposobie ustalania zaliczek na podatek wynikają z faktu, że przychody z racji pełnienia funkcji w organach spółki zaliczane są do odrębnych źródeł przychodów. W artykule staramy się wyjaśnić jak wygląda opodatkowanie członków zarządu.

Członek zarządu spółki

Zarząd spółek kapitałowych (z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej) jest organem, który prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz. Może się składać z jednego członka albo ich większej liczby. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników (akcjonariuszy) lub spoza ich grona. Członek zarządu spółki z o.o. jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Natomiast w przypadku spółek akcyjnych członkowie zarządu są powoływani przez radę nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Członek zarządu spółki akcyjnej może być odwołany lub zawieszony w czynnościach także przez walne zgromadzenie akcjonariuszy. Pełniący obowiązki członka zarządu może być zatrudniony na kilka sposobów, o czym poniżej.

Zaliczka na podatek od wynagrodzenia ze stosunku pracy

W przypadku gdy członek zarządu pełni swoje funkcje na podstawie umowy o pracę, zaliczkę pobiera się na takich samych zasadach jak od wynagrodzeń „zwykłych” pracowników. Wysokość zaliczki na podatek dochodowy zależy od dochodu uzyskanego w danym miesiącu oraz od dochodu uzyskanego narastająco od początku roku przez pracownika.

Bezpośredni wpływ na wysokość dochodu ma kwota składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika oraz przysługujące pracownikowi zryczałtowane koszty uzyskania przychodu w kwocie 111,25 zł (lub 139,06 zł gdy pracownik złoży oświadczenie, że jego miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy i nie uzyskuje dodatku za rozłąkę).

Zakłady pracy oraz inni pracodawcy zobowiązani są do pobierania od dochodu pracowników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W przypadku gdy pracownik otrzyma od pracodawcy nieodpłatne świadczenie, w skład dochodu do opodatkowania w formie zaliczki zalicza się też wartość tego nieodpłatnego świadczenia. Zaliczki za miesiące od stycznia do grudnia wynoszą:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;

2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Następnie zaliczkę na podatek płatnik zmniejsza o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, ale tylko wówczas, jeśli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złożył mu oświadczenie PIT-2. Obliczoną w ten sposób zaliczkę płatnik zmniejsza o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej w tym miesiącu ze środków pracownika, z tym że zmniejszenie to nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Zaliczka od osób pełniących funkcje na podstawie powołania

Przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych należy rozliczać z podatku jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, zaś obowiązki spółki jako płatnika podatku są określone w art. 41 ustawy o PIT. Pracodawca ma zatem obowiązek pobierać zaliczki na podatek dochodowy.

Jeśli rozważamy opodatkowanie członków zarządu to warto wspomnieć, że jego podstawą jest osiągnięty przez członka zarządu w danym miesiącu przychód, pomniejszony o koszty uzyskania przychodów w wysokości 111,25 zł. Rocznie koszty uzyskania przychodów nie mogą przekroczyć 1335 zł. Jeżeli członek zarządu uzyskuje tego samego rodzaju przychody od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, rocznie ma prawo do wyższych kosztów – nie więcej niż 2002,05 zł.

Odpłatne pełnienie funkcji członka zarządu w spółce na podstawie powołania (na mocy uchwały zgromadzenia wspólników) nadal nie stanowi tytułu do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego w ZUS-ie. Tym samym osoby sprawującej taką funkcję nie zgłasza się do tych ubezpieczeń w organie rentowym. Obowiązkiem tych ubezpieczeń z początkiem tego roku objęte zostały wyłącznie osoby odpłatnie pełniące funkcję członka rady nadzorczej.

Opodatkowanie członków zarządu - umowa cywilnoprawna 

Częściej niż w ramach stosunku pracy członkowie zarządu wykonują swoje zadania w ramach umowy cywilnoprawnej - umowy zlecenia.

Jeżeli z członkiem zarządu zostanie zawarta umowa zlecenie, która to będzie określała wzajemne prawa i obowiązki stron tej umowy uzyskiwane przez członka zarządu z tego tytułu wynagrodzenie oraz inne świadczenia będą dla niego stanowić przychód z działalności wykonywanej osobiście, określony w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.

Przy tego typu zatrudnieniu spółka jako płatnik od wypłacanego wynagrodzenia będzie zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych określonych w art. 41 ustawy o PIT, tzn. będzie ją ustalała od podstawy opodatkowania wg stawki podatku 18%.

Przypomnijmy, że podstawą opodatkowania będzie tutaj uzyskany przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w wysokości 20% tego przychodu (należy przy tym pamiętać, że koszty oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu ze środków podatnika składki na ubezpieczenie społeczne) oraz pomniejszony o potrącone przez płatnika w danym miesiącu ze środków podatnika składki na ubezpieczenie społeczne.

Tak obliczoną zaliczkę na podatek pomniejsza się następnie o pobraną przez płatnika ze środków podatnika składkę na ubezpieczenie zdrowotne (przy czym odliczenie to nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki). Trzeba przy tym pamiętać, że zarówno składki na ubezpieczenie społeczne, jak i na ubezpieczenie zdrowotne nie podlegają odliczeniu, jeżeli podstawy ich wymiaru nie stanowi przychód wolny od podatku (czy to zwolniony na podstawie przepisów ustawy o PIT, czy też ten, od którego zaniechano poboru podatku na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej).

Jeśli wynagrodzenie członka zarządu nie przekracza 200 zł, to płatnik (spółka) pobiera zryczałtowany podatek według stawki 18%, bez pomniejszenia o koszty uzyskania przychodów.

Opodatkowanie członków zarządu - kontrakt managerski i umowa o zarządzanie przedsiębiorstwem

Kontrakt menedżerski to tzw. umowa nienazwana – jej ustawowy wzorzec nie został określony w przepisach. Możliwość podpisania kontraktu menedżerskiego wynika z zasady swobody zawierania umów. Duża swoboda przy konstrukcji umowy o zarządzanie sprawia, że cieszy się ona popularnością. Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania. Muszą jednak pamiętać, że treść kontraktu lub jego cel nie mogą sprzeciwiać się właściwości tej umowy, ustawom ani zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z art. 13 ust. 9 ustawy o PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu osobiście wykonywanej działalności na podstawie kontraktu menedżerskiego, umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze. W ustawie o PIT nie zdefiniowano pojęcia kontraktu menedżerskiego. Takiej definicji nie ma również w innych aktach prawnych.

Co niezwykle istotne, przychody uzyskane na podstawie kontraktu menedżerskiego, umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze również w sytuacji gdy są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zalicza się do tzw. przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W konsekwencji powyższego, przychody uzyskiwane z kontraktów menedżerskich wykonywanych w ramach działalności gospodarczej nie mogą być opodatkowane według reguł przewidzianych dla działalności gospodarczej, lecz według zasad przewidzianych dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Przepisy podatkowe nie pozwalają menedżerowi na odliczanie od przychodów faktycznie poniesionych kosztów uzyskania przychodów. Przychody menedżera przed ich opodatkowaniem mogą być jedynie pomniejszone o zryczałtowane koszty uzyskania przychodów, w takiej wysokości, jaka przewidziana jest dla pracowników.

Dlatego też w stosunku do tych przychodów koszty uzyskania stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o PIT ustala się w wysokości 111,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy - nie więcej niż 1335 zł. Jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu, roczne koszty uzyskania nie mogą przekroczyć kwoty 2002,05 zł.