Osoby fizyczne prowadzące wynajem nieruchomości prywatnych opłacają z tego tytułu ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W tym zakresie ciekawym przypadkiem jest wynajem domków letniskowych na cele turystyczne na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania. Zastanowimy się, jak powinno wyglądać opodatkowanie przychodów z wynajmu domków letniskowych.
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych stosowany do najmu prywatnego
Zgodnie z art. 9a ust. 6 ustawy PIT przychody określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT podlegają opodatkowaniu ryczałtem ewidencjonowanym.
We wspomnianym art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT określono przychód z tzw. najmu prywatnego. Natomiast osobnym źródłem przychodu jest działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT).
W przypadku najmu możliwe jest przyporządkowanie tak uzyskanego przychodu do jednego z dwóch źródeł:
pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3);
najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 6).
W kontekście powyższych regulacji możemy wskazać, że przychody z najmu mogą być zakwalifikowane do dwóch źródeł przychodów: pozarolniczej działalności gospodarczej i najmu jako samodzielnego źródła przychodów. Kryterium rozróżnienia stanowi to, czy przedmiotem najmu jest składnik majątku związanego z działalnością gospodarczą. W przypadku gdy najem nie dotyczy takiego składnika, przychód z tego tytułu należy kwalifikować do źródła przychodów z najmu, a gdy najem dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu kwalifikuje się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok WSA w Poznaniu z 11 stycznia 2018 roku, I SA/Po 770/17).
Przy czym kryterium związania przychodu z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności określonej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT. Zawarta tam definicja uzależnia występowanie pozarolniczej działalności gospodarczej od obiektywnych kryteriów takich jak zorganizowanie, ciągłość oraz zarobkowość.
Rozgraniczenie źródeł przychodu w przypadku najmu
Nie ulega wątpliwości, że powyższe kryterium rozróżniające jest zakreślone bardzo ogólnie.
Pomocne w tym zakresie może okazać się przeanalizowanie treści uchwały NSA z 24 maja 2021 roku, II FPS 1/21, gdzie NSA podał, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.
W konsekwencji o kwalifikacji przychodu z najmu powinno przesądzać to, czy składnik majątkowy został przez podatnika wprowadzony do majątku związanego z działalnością gospodarczą (np. poprzez wprowadzenie do ewidencji ŚT).
Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej.
Jednakże w ocenie fiskusa, jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.
Jak widać, organy podatkowe nadal jako kryterium kwalifikujące do pozarolniczej działalności gospodarczej uznają spełnienie obiektywnych przesłanek.
Opodatkowanie przychodów z wynajmu domków letniskowych - stanowisko fiskusa
W kontekście przedstawionego kryterium obiektywnego należy mieć świadomość, że również w wydawanych interpretacjach z zakresu opodatkowania ryczałtem domków letniskowych jest to okoliczność dominująca.
Przykładowo w interpretacji z 18 lipca 2022 roku, nr 0115-KDIT1.4011.227.2022.2.MST, Dyrektor KIS wskazał, że najem domków letniskowych będzie miał charakter okazjonalny, nieregularny, następować będzie sporadycznie i krótkoterminowo, a w celu obsługi najemców podatnik nie zatrudni pracowników i nie będzie korzystać z obsługi księgowej i zarządczej, najem ww. nieruchomości stanowić będzie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podobnie też Dyrektor KIS w interpretacji z 14 kwietnia 2022 roku, nr 0114-KDIP2-2.4011.229.2022.1.AP, podał, że podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej. Zamierza w okresie sezonowym, nieregularnie, okazjonalnie, w małej skali wynajmować dwa domki letniskowe, których jest właścicielem. Przychody z najmu będą stanowiły wyłącznie dodatkowe źródło utrzymania. Podstawowym źródłem dochodu jest umowa o pracę na czas nieokreślony. Oprócz najmu nie będzie zapewniał najemcom żadnych dodatkowych usług. Przedmiotem umowy będzie cel rekreacyjny.
Tym samym przychody, jakie podatnik uzyska ze wskazanego źródła, podlegają opodatkowaniu na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Jeśli przychód nie przekroczy kwoty 100 000 zł, wówczas ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wyniesie 8,5%. Natomiast po przekroczeniu tego limitu stawka podatku wynosi 12,5%.
W powyższych interpretacjach zwraca jednak uwagę to, że podatnicy nie prowadzili odrębnej działalności gospodarczej.
Odpowiednie przedstawienie we wniosku stanu faktycznego, tzn. wskazanie, że działalność nie ma charakteru zorganizowanego ani też ciągłego, daje większą pewność uzyskania pozytywnej interpretacji. Fiskus nadal bowiem opiera się na stwierdzeniu, że skoro najem nieruchomości nie będzie realizowany w sposób, który wskazuje na spełnienie wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, to wynajem domków letniskowych można opodatkować ryczałtem.
Pamiętajmy też, że interpretacja indywidualna daje ochronę wyłącznie w takim zakresie, w jakim odpowiada stanowi faktycznemu.
Przykład 1.
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. Dodatkowo wynajmuje domek letniskowy w sezonie letnim. W ocenie sądów dla kwalifikacji przychodu z wynajmu znaczenie ma to, czy wynajem jest powiązany z działalnością gospodarczą, natomiast w ocenie fiskusa należy rozpatrywać okoliczności faktyczne o charakterze obiektywnym.
Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zagadnienie możliwości opodatkowania ryczałtem wynajmu domków letniskowych jest tematem kontrowersyjnym. Pod względem przepisów podatkowych obserwujemy różne stanowiska sądów administracyjnych oraz organów podatkowych.
