W aktualnym stanie prawnym podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą mogą wybrać jedną z trzech form opodatkowania podatkiem dochodowym. W niniejszym artykule omówimy jak skorygować podatek rozliczony według błędnej formy opodatkowania.
Podatek rozliczony według błędnej formy opodatkowania na KPiR
Na wstępie przywołajmy treść art. 9a ust. 1 ustawy PIT, który podaje, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 (skala podatkowa), z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 (dotyczy podatku liniowego), chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. W konsekwencji podstawową formą opodatkowania – która nie wymaga składania żadnych specjalnych oświadczeń – jest opodatkowanie według skali podatkowej, czyli stawki 12% i 32%, jeżeli podstawa opodatkowania przekroczy 120 000 zł.
Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy PIT podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c – tj. podatek liniowy. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego. Dokonany wybór sposobu opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik złoży oświadczenie o rezygnacji. W konsekwencji dla możliwości zastosowania 19% podatku liniowego konieczne jest złożenie oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania (można to zrobić poprzez formularz CEIDG). Co istotne, w przypadku braku złożenia wspomnianego oświadczenia podatnik nie ma prawa do podatku liniowego, nawet jeżeli faktycznie odprowadza zaliczki na podatek według stawki 19%.
Jak wskazał NSA w wyroku z 9 października 2018 roku, II FSK 2892/16, jednoznaczna i niebudząca wątpliwości interpretacyjnych jest treść art. 9a ust. 2 ustawy PIT, z którego wynika, że nieodzownym warunkiem nabycia prawa do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej na zasadach podatku liniowego jest złożenie przez podatnika oświadczenia, o którym mowa w pierwszym z tych przepisów, w trybie i w terminie w przepisie tym wskazanych. Wprawdzie nie wprowadzono specjalnego formularza do złożenia powyższego oświadczenia, niemniej z art. 9a ust. 2 ustawy PIT jasno wynika, co powinno ono zawierać.
Przykład 1.
Pani Monika 5 stycznia rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. Nie złożyła oświadczenia o wyborze podatku liniowego, zakładając, że w jej imieniu zrobi to księgowa. Przez cały rok pani Monika opłacała podatek według stawki 19%. Jak powinna postąpić Pani Monika?
Pani Monika pozostaje przy podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Konieczne jednak będzie skorygowanie wpłaconych zaliczek, ponieważ pani Monika nie miała prawa do stosowania 19% podatku liniowego. Należy ponownie ustalić zaliczki na podatek na zasadach ogólnych oraz uiścić zaległość wraz z ewentualnymi odsetkami.
Przejście z ewidencji przychodów na KPiR
Inną formą opodatkowania, na którą może zdecydować się przedsiębiorca, jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W tym zakresie również konieczne jest złożenie odpowiedniego oświadczenia o wyborze.
Jak wynika z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy. Musi to zrobić do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
Analogicznie jak w przypadku podatku liniowego, możliwość zastosowania ryczałtu warunkowana jest złożeniem skutecznego oświadczenia. Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 20 lutego 2013 roku, VIII SA/Wa 443/12, brak złożenia oświadczenia powoduje, że podatnik ten podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na zasadach ogólnych.
Tak też głosi art. 9 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku, gdzie wskazano, że w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego i niezłożenia w określonym terminie oświadczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik jest obowiązany do założenia właściwych ksiąg i opłacania podatku na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym. W konsekwencji niezłożenie ww. oświadczenia także pozbawia podatnika prawa do ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, nawet jeśli podatnik stosuje właściwe stawki podatku. W przypadku ryczałtu podatnicy nie prowadzą podatkowej księgi przychodów i rozchodów, lecz ewidencję przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku. W rezultacie gdy podatnik błędnie stosował ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, nie mając do tego prawa, nie tylko powinien zastosować inne stawki podatku przy obliczaniu zaliczek, ale również musi zmienić rodzaj ewidencji i zaprowadzić od początku roku PKPiR.
Przykład 2.
Pani Monika 5 stycznia rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. Nie złożyła oświadczenia o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zakładając, że w jej imieniu zrobi to księgowa. Przez cały rok opłacała podatek według stawki 8,5%. Jak powinna postąpić pani Monika?
Pani Monika nie miała prawa do stosowania ryczałtu. To oznacza, że nie powinna prowadzić ewidencji przychodu, lecz podatkową księgę przychodów i rozchodów. Również wszelkie zaliczki na podatek miały być opłacane według skali podatkowej na zasadach określonych w ustawie PIT.
Warto także podkreślić, że w przypadku ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie ma możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów, co jednak jest dopuszczalne w zasadach ogólnych. W konsekwencji podatnik „powracający” do skali podatkowej w KPiR może ująć poniesione koszty, jeżeli posiada dokumenty potwierdzające wydatek.
Przechodząc do podsumowania, należy wskazać, że w przypadku błędnej formy opodatkowania podatnicy muszą dokonać korekty uprzednio opłaconych zaliczek na podatek. Dodatkowo może pojawić się obowiązek zmiany rodzaju prowadzonej księgi podatkowej, jeżeli przedsiębiorca błędnie zastosował ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
