Poradnik Przedsiębiorcy

Przekazanie przedsiębiorstwa dziecku a korekta podatku VAT

Przekazanie przedsiębiorstwa dziecku, czyli mówiąc językiem prawniczym – darowizna, to jeden z klasycznych przykładów zachowania ciągłości działalności firmy. Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, którzy przechodzą na emeryturę, decydują się na przekazanie sprawnie funkcjonujących przedsiębiorstw swoim dzieciom. W niniejszym artykule zastanowimy się, czy taka czynność wywołuje skutki podatkowe w zakresie konieczności dokonania korekty podatku VAT.

Przekazanie przedsiębiorstwa w VAT

Przedsiębiorstwo jest określane jako ogół składników materialnych oraz niematerialnych, funkcjonalnie ze sobą powiązanych i służących do prowadzenia działalności gospodarczej. Chociaż sama ustawa VAT nie określa definicji przedsiębiorstwa (w tym zakresie trzeba sięgnąć do art. 551 Kodeksu cywilnego), to jednak wskazuje na skutki transakcji jego zbycia.

Jak możemy przeczytać w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Poprzez zbycie należy rozumieć zarówno czynności odpłatne (np. sprzedaż), jak i czynności o charakterze nieodpłatnym (np. darowizna).

Z uwagi na fakt, że do transakcji zbycia przedsiębiorstwa w ogóle nie stosujemy przepisów ustawy VAT, to tego rodzaju czynność nie powinna być dokumentowana fakturą. W ślad za art. 751 § 1 kc możemy wskazać, że zbycie lub wydzierżawienie przedsiębiorstwa albo ustanowienie na nim użytkowania powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

Ponadto dodajmy, że aby powyższe wyłączenie znalazło zastosowanie, przedmiotem przekazania musi być przedsiębiorstwo rozumiane jako jednolita całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Przekazanie przedsiębiorstwa dziecku jest czynnością neutralną na gruncie podatku VAT. Rodzic przekazujący nie płaci od tej transakcji podatku należnego.

Korekta podatku VAT

Ustawa o podatku od towarów i usług opisuje cały mechanizm polegający na korekcie odliczonego przez podatnika podatku VAT. Obowiązek dokonania korekty pojawia się zawsze w tych przypadkach, gdy na skutek zmieniających się okoliczności zmieniło się prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

Przypomnijmy, że prawo do odliczenia VAT przysługuje tym podatnikom, którzy ponoszą wydatki na zakup towarów i usług wykorzystywanych następnie do prowadzenia działalności opodatkowanej jako czynny podatnik VAT. Powyższe prawo nie przysługuje natomiast podatnikom zwolnionym od podatku. 

Może się zdarzyć, że prawo podatnika do odliczenia będzie ulegać zmianom. Z taką sytuacją mamy do czynienia, gdy początkowo podatnik świadczy czynności podlegające opodatkowaniu i w tym zakresie może odliczać VAT od ponoszonych wydatków, a następnie zmieni swój status na podatnika zwolnionego z VAT, który prawa do odliczenia nie ma. To z kolei powoduje, że uprzednio odliczony podatek VAT trzeba odpowiednio skorygować.

Powyższy mechanizm został opisany w art. 91 ust. 7 ustawy VAT, gdzie możemy przeczytać, że przepisy dotyczące korekty odliczonego VAT stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku, gdy zmienia się prawo podatnika do odliczenia podatku VAT, konieczne jest dokonanie korekty. W zależności od tego, o jakiej zmianie mówimy, możliwa jest korekta in plus bądź in minus.

Przekazanie przedsiębiorstwa dziecku, a korekta VAT po stronie przekazującego

W świetle przedstawionych regulacji pojawia się zatem pytanie, czy przekazanie przedsiębiorstwa dziecku powoduje konieczność korekty uprzednio odliczonego podatku VAT?

W tym zakresie kluczowa jest treść art. 91 ust. 9 ustawy VAT, który podaje, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. 

W konsekwencji podatnik przekazujący przedsiębiorstwo nie ma obowiązku dokonywania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.

Przepisy stanowiące o korekcie VAT nie dotyczącą podatnika przekazującego swoje przedsiębiorstwo dziecku.

Korekta VAT po stronie otrzymującego przedsiębiorstwo

Obowiązek korekty VAT może natomiast objąć podmiot otrzymujący przedsiębiorstwo. Oczywiście taki obowiązek nie zawsze powstanie, a zależne jest to od statusu podatkowego nabywcy przedsiębiorstwa.

Jeżeli bowiem nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, to nie zmienia się przeznaczenie otrzymywanych składników majątkowych, które nadal są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W tym zakresie korekta nie wystąpi.

Przykład 1.

Podatnik prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą. Przed przejściem na emeryturę zdecydował się na przekazanie przedsiębiorstwa dziecku. Ono również posiada status podatnika VAT czynnego. W konsekwencji samo przekazanie będzie neutralne podatkowo, a obowiązek korekty nie pojawi się, ponieważ nie zmieniło się przeznaczenie przekazywanych składników przedsiębiorstwa.

Natomiast z inną sytuacją będziemy mieli do czynienia, jeżeli nabywca przedsiębiorstwa jest podatnikiem zwolnionym z VAT. W tym przypadku nabywca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, co powoduje, że musi on dokonać korekty podatku VAT odliczonego przez zbywcę w ramach jego działalności.

Przykład 2.

Podatnik prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą. Przed przejściem na emeryturę zdecydował się na przekazanie przedsiębiorstwa dziecku. Jest ono podatnikiem zwolnionym podmiotowo z VAT. W konsekwencji samo przekazanie będzie neutralne podatkowo, ale na dziecku będzie spoczywał obowiązek skorygowania podatku odliczonego przez ojca, ponieważ zmieniło się przeznaczenie składników przedsiębiorstwa z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione.

Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w treści interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2018 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.130.2018.4.DG. W uzasadnieniu organ wskazał, że z uwagi na fakt, iż spółka otrzymująca przedsiębiorstwo będzie prowadzić działalność gospodarczą w tożsamym zakresie, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a otrzymane składniki majątkowe będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, to po stronie spółki nie powstanie obowiązek korekty odliczonego uprzednio od tych składników majątkowych podatku.

W przypadku zmiany wykorzystania nabywanych składników przedsiębiorstwa z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione nabywca jest zobowiązany do dokonania korekty odliczonego przez zbywcę podatku VAT.
Podsumowując nasze rozważania, warto zauważyć, że sama transakcja przekazania przedsiębiorstwa dziecku nie wywołuje obowiązku zapłaty podatku VAT po żadnej stronie. Jeżeli chodzi o pozostałe skutki podatkowe, to może pojawić się konieczność dokonania korekty podatku odliczonego. Trzeba pamiętać, że w tym przypadku ustawa VAT określa obowiązek korekty w sposób szczególny, ponieważ obarcza nim nabywcę przedsiębiorstwa, który musi skorygować podatek odliczony jeszcze przez zbywcę.