Rachunek przepływów pieniężnych - wzór z omówieniem

Rachunek przepływów pieniężnych jest to jeden z kilku elementów sprawozdania finansowego, które zobowiązane są sporządzać niektóre jednostki. W tym artykule omówione zostanie, jak wypełnić rachunek przepływów pieniężnych metodą pośrednią. Możliwe jest również pobranie poniżej załączonego wzoru tego dokumentu. Cały dokument należy wypełniać odpowiednio za rok, za który sporządzany jest rachunek przepływów pieniężnych oraz za rok poprzedni.

Rachunek przepływów pieniężnych - kto musi go sporządzać?

Rachunek przepływów pieniężnych muszą sporządzać jednostki, które z mocy ustawy podlegają corocznemu badaniu sprawozdań finansowych. Jednostki do tego zobligowane określa art. 64 ustawy o rachunkowości.

Wszystkie wyżej wymienione jednostki podlegają obowiązkowemu, corocznemu badaniu biegłych - w badaniu tym sprawdzana jest poprawność sporządzonego przez te jednostki sprawozdania finansowego, w skład którego wchodzi między innymi właśnie rachunek przepływów pieniężnych.

Rachunek przepływów pieniężnych, a ściślej mówiąc jego poprawne sporządzenie, pomaga określić płynność finansową przedsiębiorstwa oraz pokazuje, jak kształtuje się ona w porównaniu do roku poprzedniego. Dzięki temu, że w tym dokumencie uwzględniane są nie tylko wpływy stanowiące przychody oraz wydatki stanowiące koszty, pozwala to na ukazanie prawdziwej kondycji finansowej jednostki.

Przede wszystkim rachunek przepływów pieniężnych powinien zostać opatrzony datą oraz miejscowością sporządzenia. Kolejne części rachunku należy wypełniać według opisu poniżej.

Część A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej

Część ta dotyczy przepływów pieniężnych wynikających z działalności operacyjnej jednostki, czyli z jej podstawowej działalności, np. świadczenia usług czy sprzedaży towarów.

W części:

• A.I. należy zamieścić kwotę zysku lub straty netto - należy ją obliczyć, sporządzając rachunek zysków i strat (kolejny element sprawozdania finansowego przedsiębiorstwa);

• A.II. należy wpisać sumę korekt zmiany stanu. Kwoty korekt, czyli zmiany stanu, należy ustalić, obliczając różnicę między stanem końcowym a początkowym danych aktywów i pasywów jednostki na za dany rok obrotowy. Zmiany te należy interpretować jako:

• wpływ środków pieniężnych, gdy aktywa się zwiększyły, a pasywa zmniejszyły,

• rozchód środków pieniężnych, gdy aktywa się zmniejszyły, a pasywa zwiększyły.

Następnie w punktach od 1 do 10 należy wprowadzić poszczególne kwoty z tych korekt dotyczących:

• Amortyzacji - jej wysokość należy ustalić poprzez obroty konta dotyczącego amortyzacji za dany rok obrotowy;

• Zysków (strat) z tytułu różnic kursowych - różnice kursowe obliczane są w momencie, gdy przedsiębiorstwo dokonuje transakcji (sprzedaż lub zakup) w walucie obcej oraz otrzymuje lub dokonuje płatności dotyczących tych transakcji również w walucie obcej;

• Odsetek i udziałów w zyskach (dywidend);

• Zysków (strat) z działalności inwestycyjnej;

• Zmiany stanu rezerw - należy ją ustalić poprzez porównanie stanu rezerw z pasywów w bilansie, należy jednak zwrócić uwagę na rezerwy przeznaczone na odroczony podatek, gdy te są rozliczane z kapitałem własnym i nie mają wtedy wpływu na wynik finansowy;

• Zmiany stanu zapasów - pozycję tę należy ustalić, biorąc pod uwagę stan zapasów w pozycjach bilansu, natomiast należy zwrócić uwagę na to, że w pewnych okolicznościach nie będzie można kwot tych wziąć wprost z bilansu, ponieważ mogły w danym okresie wystąpić operacje wpływające na stan zapasów, a niewpływające na rachunek przepływów pieniężnych, jak na przykład przekazanie lub otrzymanie zapasów jako wkład do firmy w formie aportu;

• Zmiany stanu należności - zmianę tę można obliczyć, biorąc pod uwagę pozycje dotyczące należności wykazane w bilansie, ale należy uważać, aby nie zsumować należności krótkoterminowych i długoterminowych z należnościami z działalności inwestycyjnej;

• Zmiany stanu zobowiązań krótkoterminowych - pozycja ta powinna uwzględniać zmianę w danym roku obrotowym stanu zobowiązań krótkoterminowych, czyli wymaganych w okresie poniżej 12 miesięcy, za wyjątkiem zmian powiązanych z:

• dłużnymi papierami wartościowymi,

• kredytami i pożyczkami,

• zobowiązaniami wekslowymi,

• działalnością inwestycyjną,

• zobowiązaniami powiązanymi ze zmianami zobowiązań na udziały w kapitale własnym,

• zmianą stanu funduszy specjalnych spowodowanych odpisem z zysku na zasilenie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych;

• Zmiany stanu rozliczeń międzyokresowych - dotyczy ona zmiany rozliczeń międzyokresowych przychodów, czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Uwagę należy zwrócić na czynne rozliczenie międzyokresowe z tytułu odroczonego podatku dochodowego - jeżeli są one odnoszone bezpośrednio na kapitał własny, to nie należy ich tutaj ujmować;

• Innych korekt.

• A.III. należy wpisać kwotę przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej, czyli kwotę z punktu A.II. należy odjąć lub dodać do kwoty z punktu A.I.

Część B. Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej

Część ta dotyczy wpływów oraz wydatków związanych z działalnością inwestycyjną jednostki, czyli między innymi przychodów odsetkowych, z dywidend, zbycia środków trwałych oraz wydatków na zakup środków trwałych, nieruchomości lub inwestycje finansowe.

W części:

• I. Wpływy, należy umieścić kolejno w punktach:

• Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych - punkt ten dotyczy rocznych wpływów uzyskanych ze sprzedaży wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych. Przy wypełnianiu tej pozycji należy uważać, aby w kwocie tej nie ująć zwróconych przez kontrahentów zaliczek, które były wpłacone na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych lub rzeczowych aktywów trwałych - wykazuje się je w pozycji B.I.4 sprawozdania “Inne wpływy inwestycyjne”;

• Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - ująć tutaj należy wpływy z całego roku z tytułu sprzedaży inwestycji w nieruchomości oraz w wartości niematerialne i prawne;

• Z aktywów finansowych, w tym:

a) w jednostkach powiązanych - rozumie się przez to wpływy z jednostek wchodzących w skład danej grupy kapitałowej,

      b) w pozostałych jednostkach w podzieleniu na:

- zbycie aktywów finansowych - w punkcie tym należy ująć wpływy ze sprzedaży aktywów finansowych (akcje i udziały w innych jednostkach, papiery wartościowe),

- dywidendy i udziały w zyskach - zaliczyć do tej grupy należy również otrzymane zaliczki na poczet przyszłych dywidend,

- spłata udzielonych pożyczek długoterminowych - oznacza kwotę spłat otrzymanych w danym roku pożyczek, które udzielone były na okres dłuższy niż 12 miesięcy,

- odsetki - pozycja ta obejmuje wpływy odsetkowe z tytułu udzielonych przez przedsiębiorstwo pożyczek, założonych lokat lub innych aktywów finansowych. W punkcie tym nie wykazuje się wpływów ujętych w pozycji dotyczącej dywidend. Jeżeli chodzi o lokaty pieniężne, to w tej pozycji należy ująć jedynie otrzymane odsetki od lokat dokonywanych na okres powyżej 3 miesięcy - odsetki otrzymane z lokat zawieranych na okres krótszy zalicza się do wpływów z działalności operacyjnej,

- inne wpływy z aktywów finansowych - punkt ten obejmuje wpływy z aktywów finansowych nieujętych w poprzednich punktach;

• Inne wpływy inwestycyjne - obejmują wszystkie wpływy inwestycyjne, które nie zostały ujęte w poprzednich pozycjach - są to np.: spłaty udzielonych pożyczek krótkoterminowych, wpływy z najmu inwestycji w nieruchomości, zwrot zaliczek udzielonych na poczet zakupu składników działalności inwestycyjnej, wpływy ze sprzedaży innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych.

• II. Wydatki, należy ująć kwotę wydatków:

• Na nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych - pozycja ta obejmuje wydatki w danym okresie na zakup wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych. Należy pamiętać, że w pozycji tej oraz dwóch kolejnych (Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne oraz Aktywa finansowe) należy wykazać wszystkie wydatki związane z zakupem, czyli niepodlegający odliczeniu podatek VAT oraz akcyzowy, koszt montażu, opłaty notarialne. Dodatkowo w tej pozycji, co do zasady, nie należy ujmować zaliczek wpłaconych na poczet nabycia wartości niematerialnych i prawnych - należy je wykazać w punkcie 4 “Inne wydatki inwestycyjne”. Natomiast w sytuacji, gdy zaliczki te są wpłacone w kwotach znacznych, a termin realizacji zamówienia jest niezbyt odległy, wyjątkowo można tu ująć wpłaconą zaliczkę. Pod warunkiem oczywiście, że zostaną zamieszczone odpowiednie adnotacje odnośnie tej operacji;

• Na inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne - w pozycji tej ujmuje się wydatki związane z inwestycjami w zakup nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych;

• Na aktywa finansowe, w tym:

a) w jednostkach powiązanych - rozumie się przez to wpłaty do jednostek wchodzących w skład danej grupy kapitałowej, dotyczące zakupu aktywów finansowych,

      b) w pozostałych jednostkach:

- nabycie aktywów finansowych - ująć tu należy wydatki związane z m.in. nabyciem akcji i udziałów obcych jednostek, papierów wartościowych lub pozostałych aktywów finansowych,

- udzielone pożyczki długoterminowe - są to pożyczki, które udzielane są na okres dłuższy niż 12 miesięcy;

• Na inne wydatki inwestycyjne - jest to pozycja obejmująca wydatki inwestycyjne przedsiębiorstwa, które nie zostały ujęte w poprzednich punktach dotyczących działalności inwestycyjnej - wśród nich są np. pożyczki udzielane na okres krótszy niż 12 miesięcy, wpłacone zaliczki na poczet nabycia wartości niematerialnych i prawnych, rzeczowych aktywów trwałych lub inwestycji w nieruchomości.

• III. Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej - w typ punkcie rachunku przepływów pieniężnych należy wpisać różnicę między kwotą z punktu I, czyli wpływów inwestycyjnych, a kwotą z punktu II, czyli wydatkami inwestycyjnymi.

Część C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej

Rachunek przepływów pieniężnych - część C dokumentu - dotyczy wpływów oraz wydatków przedsiębiorstwa związanych z działalnością finansową jednostki.

W części I. wpisać należy wpływy:

• Netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału - pozycja ta powinna objąć wpływy związane z powiększeniem kapitału własnego przedsiębiorstwa, które jest związane z wydaniem udziałów, to jest akcji i innych instrumentów kapitałowych. Kwoty te należy ująć w tej pozycji, nawet jeżeli nie miała miejsca rejestracja podwyższenia kapitału w rejestrze sądowym. W pozycji tej należy również ująć przychody ze sprzedaży akcji własnych i równych nim akcji jednostki dominującej w grupie kapitałowej. W sytuacji, gdy przedsiębiorstwo poniosło wydatki związane z emisją akcji, a jeszcze nie otrzymało z ich tytułu wpływów, to wydatki te należy ująć w części C.II. sprawozdania, w punkcie “Inne wydatki finansowe”.

Dodatkowo, należy pamiętać, aby w pozycji tej nie ujmować zwiększeń kapitału własnego związanego z:

• wniesieniem wkładu w formie niepieniężnej,

• zatrzymaniem zarobku (zysku) w przedsiębiorstwie, który np. powiększy kapitał zapasowy,

• zadeklarowanymi zakupami akcji, które nie zostały opłacone, ponieważ takie operacje powinny być ujęte w tej pozycji dopiero w okresie ich opłacenia przez nabywcę;

• Kredyty i pożyczki - w tej pozycji należy ująć wpływy z tytułu otrzymanych kredytów bądź pożyczek długo- oraz krótkoterminowych. Jeżeli z sumy udzielonego kredytu lub pożyczki potrącona została prowizja lub odsetki, to kwotę tę powinno się odjąć od kwoty pożyczonych pieniędzy;

• Emisja dłużnych papierów wartościowych - pozycja ta obejmuje wpływy do jednostki związane z emisją przez nią długo- oraz krótkoterminowych obligacji własnych, dłużnych papierów wartościowych oraz innych instrumentów kapitałowych. Kwotę wpływów z tych tytułów należy pomniejszyć o koszty związane z emisją;

• Inne wpływy finansowe - w niniejszej pozycji wykazać należy wpływy związane z działalnością finansową jednostki, które nie zostały ujęte w pozostałych pozycjach, tak jak np.: otrzymane dotacje.

W części II. należy wpisać wydatki na:

• Nabycie udziałów własnych - pozycja ta powinna obejmować wydatki na zmniejszenie kapitału związane z wykupem udziałów lub akcji własnych lub jednostki dominującej w grupie kapitałowej;

• Dywidendy i inne wpłaty na rzecz właścicieli - w tej pozycji wykazać należy wydatki związane z wypłaceniem dywidend z zysku oraz zaliczek z nimi związanymi;

• Inne, niż wypłaty na rzecz właścicieli wydatki z tytułu podziału zysku - pozycja ta obejmuje wypłaty z zysku inne, niż wypłaty na rzecz właścicieli, czyli np.: wydatki na wypłaty tantiem, wydatki na cele społeczne czy nagrody;

• Spłaty kredytów i pożyczek - w tej pozycji należy ująć wydatki z tytułu spłacanych kredytów bądź pożyczek długo- oraz krótkoterminowych. Z sumy udzielonego kredytu lub pożyczki należy wykazać jedynie część kapitałową raty, bez odsetek i prowizji. Jeżeli natomiast pożyczka lub kredyt udzielona jest i spłacana w walucie obcej, to kwoty kapitału należy wykazywać, sumując raty kapitałowe wraz ze zrealizowanymi różnicami kursowymi;

• Wykup dłużnych papierów wartościowych - wykazać tu należy wydatki związane z wykupieniem wyemitowanych przez przedsiębiorstwo obligacji oraz innych dłużnych papierów wartościowych;

• Z tytułu innych zobowiązań finansowych - w tej pozycji wykazuje się wydatki związane ze spłatą zobowiązań finansowych, których rachunek przepływów pieniężnych nie ujmuje w innych punktach, np.: wykup weksli o innym charakterze niż operacyjny;

• Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego - wykazać tu należy wydatki przedsiębiorstwa związane ze spłacaniem rat leasingu finansowego - należy wykazać jedynie część kapitałową raty, bez odsetek i prowizji. Jeżeli natomiast leasing udzielony i spłacany jest w walucie obcej, to kwoty kapitału należy wykazywać, sumując raty kapitałowe wraz ze zrealizowanymi różnicami kursowymi. Z kolei dla odsetek i prowizji rachunek przepływów pieniężnych przewiduje pozycje C.II. “Odsetki”;

• Odsetki - pozycja ta powinna obejmować wydatki jednostki związane z opłaconymi odsetkami od przyznanych kredytów oraz pożyczek, dłużnych papierów wartościowych oraz prowizji bankowych;

• Inne wydatki finansowe - pozycja ta obejmuje wydatki związane z działalnością finansową jednostki, które rachunek przepływów pieniężnych nie wykazał w innych pozycjach, takie jak.: wydatki dotyczące pokrycia zobowiązań finansowych jednostki, wywołanych przez udzielone gwarancje finansowe.

III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej - rachunek przepływów pieniężnych w tym punkcie uwzględnia różnicę między kwotą z punktu I, czyli wpływów finansowych, a kwotą z punktu II, czyli wydatkami finansowymi.

Część D. Przepływy pieniężne netto razem

W tej części należy zsumować kwoty z wszystkich pozostałych części, czyli przepływów pieniężnych z:

• działalności operacyjnej,

• działalności inwestycyjnej,

• działalności finansowej.

Część E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych

W tej części należy ująć, jeżeli ona występuje, bilansową zmianę stanów środków pieniężnych oraz wyróżnić z niej ewentualną zmianę stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych.

Część F. Środki pieniężne na początek okresu

W tym punkcie należy zamieścić kwotę środków pieniężnych przedsiębiorstwa na początek danego okresu sprawozdawczego, których wartość jest zgodna z pozycją w bilansie.

Część G. Środki pieniężne na koniec okresu

W tej części cały rachunek przepływów pieniężnych jest podsumowywany - należy w tej części ująć różnicę między stanem początkowym środków pieniężnych oraz sumy wszystkich przepływów pieniężnych danej jednostki. Wynik ten powinien się równać środkom pieniężnym dostępnym na koniec okresu sprawozdawczego. Gwarantuje to poprawność sporządzenia raportu.