W naszym dzisiejszym artykule zastanowimy się, czy rekompensaty wypłacane kontrahentom w związku z brakiem realizacji transakcji z uwagi na problemy spowodowane pandemią koronawirusa, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Jest to o tyle istotne, że wielu przedsiębiorców boryka się z tego rodzaju problemem i często na podstawie zawartych umów zobligowani są oni do wypłacenia wspomnianej rekompensaty. Czy rekompensata dla kontrahenta stanowi koszt? Odpowiadamy w artykule!
Rekompensata jako koszt uzyskania przychodu
Pierwszą czynnością, którą należy podjąć w zakresie analizowanego problemu, jest dokładne określenie, kiedy możemy mówić o kosztach uzyskania przychodu, jakie są kryteria oraz czy rekompensaty wypłacane dla kontrahentów mogą spełniać te wymogi.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.
Każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu określenia, czy spełnia kryteria kosztu. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje, że wyłączona jest możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego (czy też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania).
Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu kluczowe znaczenie ma także cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt podatkowy, tylko jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem istnieje związek przyczynowy.
W konsekwencji, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:
- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w żaden sposób zwrócona;
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
- został właściwie udokumentowany;
- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Czym jest racjonalność poniesionego wydatku?
Dodatkowym kryterium, które podatnik powinien brać pod uwagę, kwalifikując wydatek jako koszt podatkowy, jest racjonalność wydatku.
Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych, nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów.
To zaś implikuje, aby podatnik był zdolny wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.
W celu rozwiania ww. wątpliwości należy analizować, czy podatnik, ponosząc dany wydatek, postępował racjonalnie. Pamiętajmy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Podatnik musi ponieść wydatek w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.
Jak wskazał NSA w wyroku z 12 kwietnia 2018 roku (sygn. akt II FSK 871/16), chodzi o racjonalne rozstrzygnięcie, czy dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu.
Postuluje się przy tym interpretowanie prawa podatkowego na podstawie tzw. wykładni gospodarczej, tzn. takiej, która przewiduje m.in. przyjęcie, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. np. dążyć do osiągnięcia zysku, a nie strat.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że gospodarczo racjonalne decyzje, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności (np. wzrostem cen, obniżeniem popytu, wzrostem kosztów, zmianą koniunktury), mogą skutkować koniecznością podejmowania działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów i ponoszenia w związku z tym wydatków, które można zakwalifikować do kosztów podatkowych.
Rekompensata dla kontrahenta jako koszt uzyskania przychodów
W świetle ww. argumentów organy podatkowe przyjmują i dopuszczają, aby wydatek poniesiony na rekompensaty dla kontrahentów stanowił dla podatnika koszt uzyskania przychodów.
Jak czytamy w interpretacji Dyrektora KIS z 27 sierpnia 2021 roku (nr 0114-KDIP2-1.4010.104.2021.1.KW), wypłacenie rekompensaty należy uznać za działania racjonalne i ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej i niezależnych od niego okoliczności zewnętrznych. Umożliwiły one niezakłócone korzystanie z wyspecjalizowanych usług sprawdzonych, długoletnich kontrahentów, co wypełnia przesłankę zabezpieczenia źródła przychodów i pozwala na zaliczenie rekompensaty do kosztów uzyskania przychodów.
Organ podatkowy, dokonując takiej oceny stanowiska podatnika, wziął pod uwagę fakt, że:
- usługodawcy są w praktyce jednymi z głównych partnerów biznesowych podatnika,
- usługodawcy świadczą wysoko wyspecjalizowane usługi,
- wykonanie czynności objętych świadczonymi usługami nie byłoby możliwe za pomocą zasobów wewnętrznych podatnika,
- usługodawcy dzięki otrzymanej rekompensacie będą mogli utrzymać własne zdolności produkcyjne na poziomie zapewniającym – po wznowieniu przez spółkę procesu produkcji w pełnym zakresie – realizację zamierzonych celów produkcyjnych.
W konsekwencji rekompensaty finansowe poniesione przez podatnika na rzecz usługodawców zostały poniesione w celu zabezpieczenia/zachowania źródła przychodów osiąganych w przyszłości.
Przykład 1.
Podatnik prowadzący działalność gospodarczą, z uwagi na przestój w firmie spowodowany pandemią, postanowił wypłacić kontrahentom rekompensaty finansowe z uwagi na niewykonanie zleconych zamówień. Takie działanie podjęte zostało w celu zatrzymania kontrahentów oraz podtrzymania istniejących umów. Wypłatę rekompensaty można zatem uznać za racjonalne działanie podatnika, w związku z czym wydatek należy uznać za koszt podatkowy u przedsiębiorcy.
Organy podatkowe prezentują korzystne stanowisko aprobujące możliwość uznania za koszt podatkowy rekompensat wypłacanych kontrahentom w związku z przestojem w produkcji i niezrealizowaniem zleconych zamówień.
