Jeżeli jednorazowa wartość transakcji zawieranej pomiędzy przedsiębiorcami przekracza 15 000 zł brutto lub równowartość tej kwoty, płatność musi być realizowana z wykorzystaniem rachunku bankowego. Dokonanie płatności z pominięciem rachunku płatniczego skutkuje brakiem możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. W dzisiejszym artykule wyjaśniamy, czy czynsz opłacony gotówką może stanowić koszt podatkowy w działalności gospodarczej.
Zaliczenie do kosztów podatkowych opłat za czynsz regulowany gotówką
Art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Dodatkowo, aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi być należycie udokumentowany.
Kwalifikując dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, należy jeszcze wziąć pod uwagę przepisy zawarte w art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, w szczególności, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 Ustawy z dnia 6 marca 2018 roku – Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Zapisy zawarte w art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszą się do transakcji określonych w art. 19 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców.
Dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:
- stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca, oraz
- jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.
Zestawienie art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 19 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców prowadzi do wniosku, że w przypadku każdej transakcji zawartej między przedsiębiorcami o wartości przekraczającej 15 000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego. Naruszenie tego obowiązku, czyli uregulowanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku skutkuje utratą prawa do zaliczenia kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego. Oznacza to, że dokonanie płatności w ramach transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł z pominięciem rachunku bankowego wiąże się z całkowitym wyłączeniem wydatku z kosztów podatkowych, a nie jedynie nadwyżki płatności ponad wartość 15 000 zł.
Przypomnijmy, że przedsiębiorcą zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Wyłącznie z kosztów uzyskania przychodów wydatków uregulowanych z pominięciem rachunku bankowego odnosi się wyłącznie do transakcji zawartych między przedsiębiorcami. Pojęcie jednorazowej transakcji nie jest równoznaczne z terminem pojedynczej płatności. Na podstawie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej transakcją jest umowa, będąca źródłem stosunku zobowiązaniowego. Przez jednorazową wartość transakcji należy rozumieć natomiast ogólną wartość wierzytelności lub zobowiązań, określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach jednego stosunku umownego. Pojęcie jednorazowej wartości transakcji zostało wyjaśnione w odpowiedzi Ministerstwa Finansów z 8 lutego 2017 roku na interpelację nr 9279 w sprawie wyjaśnienia wątpliwości dotyczących znowelizowanych przepisów o swobodzie działalności gospodarczej oraz ustaw o podatku dochodowym, w zakresie określenia limitów płatności gotówkowych.
W konsekwencji obowiązek regulowania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego odnosi się także do przypadku, gdy strony umowy o wartości przekraczającej 15 000 zł dokonują w ramach tej umowy częściowych płatności.
Przykład 1.
Pan Jan prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której wynajmuje magazyn. Umowa najmu zawarta została z innym przedsiębiorcą na okres 12 miesięcy, a czynsz najmu wynosi 2000 zł brutto. Czy pan Jan może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na najem, gdy płatności wynikające z zawartej umowy najmu regulowane są w formie gotówkowej? Pan Jan nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków na najem, jeżeli płatności regulowane są z pominięciem rachunku bankowego. Dokonanie płatności w ramach transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł z pominięciem rachunku bankowego wiąże się z całkowitym wyłączeniem wydatku z kosztów podatkowych. Skoro określone w umowie najmu zawartej na okres 12 miesięcy miesięczne wynagrodzenie za najem wynosi 2000 zł brutto, to już pierwsza płatność powinna zostać dokonana za pośrednictwem rachunku bankowego. Zaliczenie wydatku na najem do kosztów uzyskania przychodów jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy każda płatność wynikająca z zawartej umowy zostanie dokonana bezgotówkowo.
Czynsz opłacony gotówką w kosztach podatkowych – interpretacja indywidualna
Interpretacja indywidualna (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.282.2020.2.MGR) z 4 czerwca 2020 roku została wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych opłat za czynsz regulowany gotówką.
Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w spółce cywilnej o profilu handlowym. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajmowany jest lokal użytkowy od 2016 roku. Umowa najmu lokalu użytkowego została zawarta z podmiotem prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą. Umowa na wynajem lokalu jest zawierana na czas określony 1 roku (od stycznia do grudnia). Czynsz najmu wynosi 5500 zł miesięcznie netto plus VAT 23%. Płatności za czynsz regulowane są gotówką. Spółka, oprócz czynszu najmu, ponosi także koszty opłaty za prąd, zgodnie z umową najmu. Stroną w umowie najmu lokalu użytkowego są wspólnicy spółki. Wnioskodawczyni posiada 10% udziału w zysku spółki.
Wnioskodawczyni zadała pytanie, czy jako wspólnik spółki cywilnej wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty proporcjonalnie do swojego udziału opłaty za czynsz, jeżeli są regulowane gotówką.
Dyrektor KIS przypomniał, że określony wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, gdy spełnia łącznie następujące przesłanki:
- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
- nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;
- musi być należycie udokumentowany.
Następnie Dyrektor KIS przytoczył art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 19 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, podkreślając, że zestawienie tych 2 przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku, oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego. Przepisy nie wyłączają zatem z kosztów jedynie nadwyżki płatności ponad wartość 15 000 zł, lecz każdą płatność (bez względu na jej wartość) dokonaną z pominięciem rachunku bankowego, jeżeli jest dokonywana w ramach transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł. Dyrektor KiS powołał się także na zapisy ustawy Prawo przedsiębiorców (art. 4 ust. 1), wyjaśniając, że przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.
Dyrektor KIS następnie wyjaśnił, że przez transakcję należy rozumieć taką czynność prawną (umowę) zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w której wykonaniu dokonywana jest co najmniej 1 płatność. O przyporządkowaniu płatności do poszczególnych umów (transakcji) decyduje ich cel gospodarczy i zgodny zamiar stron, a nie treść dowodów (dokumentów) księgowych. Trzeba przy tym podkreślić, że art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców nie wprowadza czasowego ograniczenia okresu sumowania wielu płatności, składających się na pojedynczą transakcję. Może się zatem okazać, że 1 transakcja obejmuje transfery pieniężne dokonane w ciągu kilku lat (np. w przypadku zawarcia umowy realizowanej etapami, takiej jak umowa wdrożeniowa czy umowa o roboty budowlane).
W konsekwencji jednorazowa wartość transakcji oznacza ogólną wartość wierzytelności lub zobowiązań, określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach 1 stosunku umownego.
W związku z powyższym w przypadku umowy zawartej na czas określony, w której strony mogą określić jej wartość – mnożąc np. miesięczną kwotę do zapłaty przez liczbę miesięcy obowiązywania, suma płatności z całej umowy jest wartością transakcji. Oznacza to, że limit z art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców stosuje się od pierwszej płatności, choćby nie przekraczała ona limitu ustawowego. Dzieje się tak niezależnie od długości ustalonego okresu wynagrodzenia. Może on być przez strony przyjęty prawie dowolnie, jako dzień, kilka dni, tydzień czy miesiąc.
Należy zatem stwierdzić, że w przypadku zawarcia umowy na czas określony z samej treści umowy będzie wynikać całkowita wartość transakcji, co do której będzie obowiązywał limit 15 000 zł. Strony umowy najmu, ustalając wysokość czynszu oraz określając czas, przez jaki umowa ma obowiązywać, z góry znają sumę przysługujących im wierzytelności (w przypadku wynajmującego) i ciążących na nich zobowiązań (w przypadku najemcy) z tytułu tej umowy. Znana jest zatem ogólna wartość transakcji i to do niej, a nie do poszczególnych okresów rozliczeniowych (miesięcznych czynszów najmu), odnosić się będzie pojęcie jednorazowej wartości transakcji. Zatem, gdy suma czynszów wynikająca z umowy najmu zawartej na czas określony przekroczyłaby limit 15 000 zł, w przypadku płatności za czynsz najmu dokonywanych w formie gotówkowej wydatków tych nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Ostatecznie Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe, wyjaśniając, że skoro określone w umowie zawartej na okres roku miesięczne wynagrodzenie za najem wynosi 5500 zł netto (plus 23% VAT), już pierwsza płatność powinna być dokonana bezgotówkowo, ponieważ strony mogą (w chwili dokonywania pierwszej płatności) określić jej całkowitą wartość. Zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest zatem możliwe tylko wówczas, gdy już pierwsza płatność wynikająca z zawartej umowy jest dokonana za pośrednictwem rachunku bankowego. Wnioskodawczyni jako wspólnik spółki cywilnej, nie może zaliczyć w koszty proporcjonalnie do swojego udziału w tej spółce opłat za czynsz, jeżeli są regulowane gotówką.
Nowe limity płatności gotówkowych od stycznia 2024
Płatności gotówkowe w transakcjach zawieranych pomiędzy przedsiębiorcami podlegają ograniczeniom. Aktualnie w przypadku gdy jednorazowa wartość transakcji zawieranej pomiędzy przedsiębiorcami przekracza 15 000 zł brutto lub równowartość tej kwoty, płatność musi być realizowana za pośrednictwem rachunku bankowego. Obowiązujący limit płatności gotówkowych zostanie zmieniony od 1 stycznia 2024 roku. Nowy limit płatności gotówkowych w transakcjach między przedsiębiorcami wynosi 8000 zł brutto lub równowartość tej kwoty. Dokonanie płatności od 1 stycznia 2024 roku z pominięciem rachunku płatniczego o wartości przekraczającej 8000 zł brutto, skutkować będzie brakiem możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów.
Warto podkreślić, że od 1 stycznia 2024 roku planowane jest także wprowadzenie limitu płatności gotówkowych dla transakcji z konsumentem. Konsument będzie zobowiązany dokonywać płatności gotówkowych z wykorzystaniem rachunku bankowego wtedy, gdy wartość transakcji zawartej z przedsiębiorcą, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekroczy 20 000 zł lub równowartość tej kwoty. Nowe regulacje nie przewidują jednak negatywnych konsekwencji dla konsumentów za uregulowanie płatności powyżej limitu 20 000 zł brutto z pominięciem rachunku płatniczego. Skutki takiego działania mają być negatywne dla przedsiębiorcy przyjmującego płatność gotówkową.
