Spółdzielcze własnościowe prawo w działalności gospodarczej

Powszechna jest sytuacja, w której przedsiębiorca wykorzystuje w ramach działalności swoją nieruchomość, w stosunku do której przysługuje mu prawo własności. Wiadomo jednak, że podatnik może korzystać z nieruchomości na podstawie innych praw, jak np. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Czy w przypadku, gdy wykorzystywane jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zasady rozliczenia są identyczne? W poniższym artykule postaramy się rozwiać wszelkie wątpliwości.

Spółdzielcze własnościowe prawo jako wartość niematerialna i prawna

Wielokrotnie wskazywaliśmy, że niektóre wydatki ponoszone przez podatnika nie mogą być ujęte w kosztach podatkowych jednorazowo lecz poprzez odpisy amortyzacyjne. Jak bowiem wynika z treści art. 22 ust. 8 ustawy PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami ustawy.

Przechodząc natomiast do szczegółowych przepisów odnoszących się do kwestii amortyzacji, wskazać należy na brzmienie art. 22b ust. 1 pkt 1–2 ustawy PIT. Regulacja ta podaje, że amortyzacji podlegają nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,

2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu operacyjnego, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W konsekwencji podatnicy muszą pamiętać, że ww. prawa nie są środkami trwałymi, lecz WNiP, które jednakże również podlegają amortyzacji.

Zasady amortyzacji WNiP

Przechodząc do omówienia zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od WNiP na wstępie warto zaznaczyć, że w większości są one analogiczne jak w przypadku środków trwałych.

Art. 22f ust. 1 ustawy PIT podaje, że podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji tego przepisu podatnik chcący wykorzystywać w prowadzonej działalności spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, musi przede wszystkim określić wartość początkową tego prawa.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w razie odpłatnego nabycia za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważa się cenę ich nabycia. Cena nabycia obejmuje nie tylko kwotę, którą należy zapłacić w chwili zakupu spółdzielczego prawa, lecz także jest powiększana o wszelkie dodatkowe i uboczne koszty poniesione przez podatnika do dnia przekazania WNiP do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Przykład 1.

Przedsiębiorca postanowił zakupić spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, które następnie będzie wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Oprócz ceny zakupu, jaką podatnik musiał zapłacić za spółdzielcze prawo, poniósł on także koszt opłaty notarialnej oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji wartość początkową WNiP będzie stanowiła cena zakupu powiększona o koszty dodatkowe. Dopiero od tak ustalonej wartości początkowej podatnik będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

W dalszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej WNiP, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji. 

Przykład 2.

Podatnik zakupił spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w styczniu. Wpisał je do ewidencji WNiP w lutym. W rezultacie pierwszy odpis amortyzacyjny może zostać dokonany w marcu.

Składniki majątkowe zaliczane do WNiP muszą być objęte stosowną ewidencją. W myśl art. 22n ust. 4 ustawy składniki majątku wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Jak wynika z powyższego, ujęcie przez podatnika spółdzielczego prawa własnościowego w stosownej ewidencji jest niezbędnym warunkiem do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22n ust. 2 ustawy PIT ewidencja powinna zawierać:

1. liczbę porządkową;

2. datę nabycia;

3. datę przyjęcia do używania;

4. określenie dokumentu stwierdzającego nabycie;

5. określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej;

6. symbol Klasyfikacji Środków Trwałych;

7. wartość początkową;

8. stawkę amortyzacyjną;

9. kwotę odpisu amortyzacyjnego za dany rok podatkowy i narastająco za okres dokonywania tych odpisów, w tym także, gdy składnik majątku był kiedykolwiek wprowadzony do ewidencji (wykazu), a następnie z niej wykreślony i ponownie wprowadzony;

10. zaktualizowaną wartość początkową;

11. zaktualizowaną kwotę odpisów amortyzacyjnych;

12. wartość ulepszenia zwiększającą wartość początkową;

13. datę likwidacji oraz jej przyczynę albo datę zbycia.

Stawka amortyzacyjna dla spółdzielczego prawa do lokalu

Ustawa PIT w sposób jednoznaczny określa wysokość rocznej stawki amortyzacyjnej. Jak bowiem czytamy w art. 22m ust. 4 ustawy PIT, odpisów amortyzacyjnych od własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej dokonuje się przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5%.

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego.

Należy również wyraźnie podkreślić, że w zakresie spółdzielczego prawa do danej nieruchomości podatnicy nie mają możliwości stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych uregulowanych w art. 22j ustawy PIT. Indywidualna metoda amortyzacyjna przewidziana jest bowiem wyłącznie dla używanych lub ulepszonych nieruchomości, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo własności. Oznacza to, że do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nie przysługuje preferencyjna stawka amortyzacyjna 10%.