Poradnik Przedsiębiorcy

Zaliczki na poczet zysku w spółce osobowej - rozliczenie

Wspólnicy spółek osobowych w trakcie roku zazwyczaj wypłacają sobie zaliczki na poczet zysku. Ci z nich, którzy otrzymują zaliczki, zastanawiają się, jak je opodatkować. W niektórych przypadkach wysokość zaliczek jest bowiem wyższa od osiągniętego zysku. Zdarzają się również sytuacje, w których spółka zamiast oczekiwanego zysku osiągnie stratę. Jak zatem należy rozliczać zaliczki na poczet zysku w spółce osobowej?

Spółki osobowe

Spółka osobowa jest jedną z najbardziej popularnych form prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Do takich spółek zalicza się spółkę prawa cywilnego oraz spółki handlowe; spółka prawa cywilnego to spółka cywilna. Jest to najprostsza forma prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto spółkami osobowymi są spółki prawa handlowego. Są to:

  • spółka jawna,
  • spółka partnerska,
  • spółka komandytowa,
  • spółka komandytowo-akcyjna.

W dalszej części artykułu skupimy się na jednej z form prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej, jaką jest spółka jawna.

Uregulowania dotyczące wypłaty zysku wspólnikom

Uregulowania do wypłaty zysku znajdują się w Kodeksie spółek handlowych, dalej jako KSH. Zgodnie z art. 51 § 1 KSH każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W świetle art. 52 § 1 KSH wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Na podstawie art. 52 § 2 KSH, jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika. Umowa spółki może podział zysku określić w odmiennej postaci (art. 37 KSH). W tym miejscu należy podkreślić, że żadne przepisy nie uregulują wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce osobowej w ciągu roku. Tym samym to wspólnicy powinni tę kwestię uregulować.

Mimo że niniejsza kwestia nie została uregulowana przepisami, stanowisko takie znalazło potwierdzenie w wyrokach Sądu Najwyższego. W wyroku z 5 marca 2009 r., sygn. akt II CSK 290/08, czytamy:

„Zgodnie z art. 52 § 1 k.s.h. wspólnikowi należy się udział w zysku. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 lipca 2008 r. IV CSK 101/08 (nie publ.) w spółce jawnej, w odróżnieniu od spółki kapitałowej, do wypłaty udziału w zysku nie jest niezbędne podjęcie przez wspólników uchwały o przeznaczeniu zysku do wypłaty. Dopuszczalne jest, zatem pobieranie przez wspólników określonych kwot z tego tytułu bez uchwały, a jedynie za zgodą wszystkich wspólników. Na takich samych warunkach dopuszczalne jest także pobieranie przez wspólników zaliczek na poczet przyszłego zysku, które nie podlegają rozliczeniu, jeżeli spółka nie osiągnie zysku. Oznacza to, że w razie nieosiągnięcia zysku wspólnik, który za zgodą wszystkich pozostałych wspólników pobrał kwotowe zaliczki na poczet udziału w zysku nie ma obowiązku zwracać do kasy spółki jakiejkolwiek kwoty tytułem rozliczenia tej zaliczki. Rozliczenie zaliczki następuje w kolejnym okresie obrachunkowym, w którym spółka osiągnie zysk”.

Zaliczki na poczet zysku w spółce osobowej - opodatkowanie w podatku dochodowym

Zgodnie z art. 9 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako ustawa o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, posiadania lub użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Proporcję, o której mowa w art. 8 ustawy o PIT, ustala się w stosunku do aktualnie przysługującego wspólnikowi udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić u niego kosztu podatkowego. Dla celów podatkowych punktem wyjścia dla określenia przychodów i kosztów z tytułu udziału w zyskach spółki będzie treść umowy spółki, z której wynikają zasady udziału w zyskach, jakie przyjęli wspólnicy. Od tak ustalonego dochodu wspólnik spółki jawnej zobowiązany jest odprowadzać w trakcie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, a następnie rozliczyć ten dochód w rocznym zeznaniu podatkowym.

Wypłata zaliczek wyższa niż zysk

Jak już to wyżej opisaliśmy, w praktyce gospodarczej często uzyskany zysk na koniec roku jest mniejszy od sumy pobranych przez wspólnika zaliczek. W takiej sytuacji wspólnik może postąpić w dwojaki sposób, tj.:

  • zwrócić pobrane zaliczki,
  • pozostawić pobrane zaliczki na poczet przyszłych zysków.

W pierwszej sytuacji nie wystąpią żadne negatywne konsekwencje podatkowe. Taka sytuacja nie wywiera żadnych skutków w rozliczeniu podatkowym wspólnika.

W drugiej sytuacji natomiast wystąpią skutki w rozliczeniu podatkowy, ponieważ podatnik uzyskuje przychód. Może on bowiem dysponować kapitałem spółki w postaci niezwróconych zaliczek. Powyższe oznacza, że uzyskuje on dochód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w wysokości odsetek, jakie musiałby zapłacić od kapitału.

Według interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 kwietnia 2018 r., numer 115-KDIT3.4011.150.2018.1.WRws:

„Jeżeli zatem kwota wypłaconych Wnioskodawcy Zaliczek przekroczy przypadający Mu zgodnie z Ostatecznym rozliczeniem udział w zysku Spółki, zaś Wnioskodawca nie dokona po podjęciu uchwały Wspólników o podziale zysków (według Ostatecznego rozliczenia) rozliczenia ze Spółką z tytułu otrzymanych Zaliczek, otrzyma On prawo nieodpłatnego korzystania z kapitału Spółki. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, osiągnie On przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Przychód ten, w myśl art. 11 ust. 2a pkt 4 Ustawy o PIT powinien zostać określony w wysokości odsetek, jakie Wnioskodawca musiałby zapłacić, gdyby pobrane w formie Zaliczki środki (w części stanowiącej nadwyżkę ponad udział Wnioskodawcy w zysku Spółki ustalony na podstawie Ostatecznego rozliczenia) stanowiły pożyczkę”.