Poradnik Przedsiębiorcy

Usługa najmu nieruchomości – skutki w podatku VAT

Usługa najmu nieruchomości na gruncie podatku od towarów i usług wywołuje określone skutki podatkowe w zależności od tego, kto i na jakie cele ją świadczy. I tak, w oparciu o  wspomnianą ustawę, usługa najmu nieruchomości może podlegać opodatkowaniu stawką podstawową 23%, stawką obniżoną 8% lub być zwolniona.

Usługa najmu nieruchomości - opodatkowanie stawką podstawową 23%

Przypomnijmy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Opodatkowanie usługi najmu nieruchomości stawką podstawową ma, co do zasady, miejsce wówczas, gdy przedmiotem usługi najmu nieruchomości jest lokal usługowy.

Przykład 1.

Spółdzielnia mieszkaniowa posiada w swoich zasobach oprócz lokali mieszkalnych również lokale usługowe. Lokale te są wynajmowane na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W związku z powyższym stosownie do treści art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. stawka podatku wynosi 23%. Tym samym powyższa usługa najmu nieruchomości użytkowych podlega opodatkowaniu stawką podstawową.

Zwolnienie VAT a usługa najmu nieruchomości

Z kolei zwolnienie z podatku usługi najmu nieruchomości odnosi się tylko do lokali o charakterze mieszkalnym.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie tej preferencji podatkowej jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

  • świadczenie usługi na własny rachunek,

  • charakter mieszkalny nieruchomości,

  • mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%.

Przykład 2.

Parafia w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą (m.in. świadczy usługi najmu nieruchomości) stała się czynnym podatnikiem VAT. Jest ona właścicielem zespołu nieruchomości, na którym usytuowany jest ośrodek. Większość nieruchomości oddano w używanie firmie na podstawie długoterminowej umowy najmu.

Umowy długoterminowe zawierane będą na okres trzech miesięcy, po upływie których będą one przekształcane w umowy na okres trzech lat (które następnie mogą ulegać przedłużeniu). Umowy są zawierane z osobami w wieku podeszłym, dla których zamieszkanie na terenie ośrodka stanowić będzie alternatywę dla pobytu w domach seniora czy innych placówkach umożliwiających zamieszkanie osobom starszym. W zamiarze parafii pobyty długoterminowe mają pozwalać na w zasadzie bezterminowy pobyt najemców, jednakże nie jest ona w stanie przewidzieć z całkowitą pewnością okresu pobytu najemców w wynajmowanych pokojach.

W powyższym przykładzie spełnione zostały wszystkie wymagane przepisem prawa warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie wskazać należy, iż powyższa usługa nie ma charakteru usługi krótkoterminowego najmu nieruchomości, o której poniżej.

Usługa najmu nieruchomości opodatkowana stawką 8% VAT

I wreszcie trzecia możliwość opodatkowania usługi najmu nieruchomości związana jest z zastosowaniem stawki obniżonej 8%.

Należy  zauważyć, że stosownie do treści art. 43 ust. 20 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Załącznik ten stanowi „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. – 8%, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy), w którym wymienione zostały usługi sklasyfikowane w dziale 55 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Na podstawie art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji gdy prawodawca dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać  w oparciu o tę klasyfikację. Ma to miejsce w przypadku usług związanych z zakwaterowaniem – PKWiU 55.

W przeciwnym razie klasyfikacji dokonuje się na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia. Przykładem takim są m.in. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

W wyjaśnieniach PKWiU w dziale 55 wskazano, iż sekcja ta obejmuje m.in. - tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych. Ponadto w informacjach dodatkowych wskazano, że  obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania zapewniają zakwaterowanie w cyklu dziennym lub tygodniowym.

Ważne!

Cel krótkotrwałego zakwaterowania jest odmienny niż mieszkaniowy. Wiąże się on z czasowym pobytem, a nie z zamieszkaniem. Nie odnosi się więc do stałych interesów życiowych osoby będącej najemcą pomieszczenia w danym budynku mieszkalnym. Krótkotrwały wynajem miejsc noclegowych  ma na celu przede wszystkim zapewnienie na określony czas miejsca, w którym najemca przebywa i pozostaje bez związku z jego miejscem zamieszkania. Celem najemcy nie jest przeniesienie interesu życiowego do danej miejscowości, ale możliwość przebywania w niej z różnych względów (w związku z wykonywaną pracą sezonową, wakacje, konferencje itp.),  a więc tylko na określony czas.

Przykład  3.

Podatnik świadczy usługi polegające na wynajmie miejsca noclegowego na rzecz pracowników sezonowych. Podstawowym celem tej usługi jest przede wszystkim zapewnienie na określony czas miejsca, w którym dany pracownik przebywa w związku z wykonywaną czasowo pracą. Pracownicy nie przenoszą swoich interesów życiowych do danej miejscowości, ale możliwość przebywania w niej w związku z wykonywaną pracą sezonową, a więc tylko na okres jej wykonywania. Co więcej,  pracownicy przebywają w danym miejscu sami - bez rodziny, która zamieszkuje w innym miejscu.

W  powyższym przykładzie zastosowanie znajdzie stawka VAT w wysokości 8%. Natomiast nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące zwolnienia od podatku, gdyż w tym przypadku nie zostanie spełniony jeden z warunków odnoszący się do mieszkaniowego celu wynajmowanej nieruchomości, jak również nie można zastosować w opisanym stanie faktycznym stawki podstawowej, tj. 23% z uwagi na to, iż przedmiotem najmu nie jest lokal usługowy.