Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, którzy jednocześnie jako formę opodatkowania chcą wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, muszą spełnić określone w ustawie warunki. W poniższym artykule zastanowimy się, czy wykonywanie usług na rzecz pracodawcy prowadzi do utraty prawa do ryczałtu przez podatnika.
Pozytywne oraz negatywne przesłanki zastosowania ryczałtu jako formy opodatkowania
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych stanowi szczególną formę opodatkowania przychodów i jest wyjątkiem od podstawowej zasady, zgodnie z którą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są opodatkowane według skali podatkowej na mocy art. 27 ust. 1 ustawy PIT.
Należy pamiętać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
„Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego”.
Oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania można złożyć również w momencie składania formularza CEIDG-1.
Jak wspomnieliśmy na wstępie, dla możliwości wyboru ryczałtu konieczne jest spełnienie warunków pozytywnych oraz nieziszczenie się warunków o charakterze negatywnych.
W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
- uzyskali przychody z tej działalności prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
- uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro;
- rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.
Wykonywanie usług na rzecz pracodawcy a prawo do ryczałtu
W kontekście przedstawionego w tytule problemu należy sięgnąć do treści art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowany podatku, gdzie czytamy, że jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub jeden ze wspólników:
- wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
- wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
W kontekście powyższego przepisu zwróćmy uwagę na kilka istotnych elementów konstrukcyjnych tej regulacji.
Po pierwsze ziszczenie się przesłanek określonych w tym przepisie powoduje, że podatnik od dnia wykonania takiej czynności traci prawo do ryczałtu od przychodu ewidencjonowanego.
Przykład 1.
Osoba fizyczna w 2023 roku jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w agencji reklamowej. 1 sierpnia założyła JDG i jako formę opodatkowania wybrała ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, składając w tym zakresie oświadczenie w CEIDG-1. 2 listopada wykonała usługę reklamową na rzecz swojego pracodawcy. Czy podatnik może nadal prowadzić działalność opodatkowaną ryczałtem?
Od 2 listopada do 31 grudnia 2023 roku przychody z działalności gospodarczej muszą być obowiązkowo opodatkowane na zasadach ogólnych, czyli według skali podatkowej.
Po drugie chodzi o czynności wykonywane zarówno w bieżącym, jak i w poprzednim roku podatkowym.
Przykład 2.
Osoba fizyczna w 2023 roku pracowała na umowę o pracę w agencji reklamowej. 30 grudnia 2023 roku rozwiązała stosunek pracy, a 5 stycznia 2024 roku rozpoczęła prowadzenie JDG opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. 10 marca 2024 roku wykonała usługę reklamową na rzecz byłego pracodawcy. Czy podatnik może nadal prowadzić działalność opodatkowaną ryczałtem?
W dniu 10 marca 2024 roku podatnik utracił prawo do ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i od tego dnia należy odprowadzać podatek od dochodów z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych.
Co jednak najważniejsze, art. 8 ust. 2 ww. ustawy odnosi się do przychodów ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów bądź ze świadczenia usług na rzecz byłego albo obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.
W tym miejscu warto wskazać, że ustawa PIT wyróżnia jako osobne źródła przychodów:
- stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT);
- działalność wykonywaną osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT).
Dodatkowo zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
- osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
- właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością;
- przedsiębiorstwa w spadku
- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
W konsekwencji ustawy podatkowe w sposób wyraźny odróżniają przychody ze stosunku pracy od przychodów z umów zlecenia.
Tymczasem analizowany art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku odnosi się wyłącznie do czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. To zatem prowadzi do wniosku, że wykonywanie usług na rzecz pracodawcy byłego bądź obecnego (w ramach cywilnoprawnej umowy zlecenia) w żaden sposób nie wpływa na prawo do korzystania z ryczałtu jako formy opodatkowania jednoosobowej działalności gospodarczej.
Podsumowując, możemy postawić tezę, że w świetle aktualnie obowiązujących przepisów wykonywanie usług na rzecz pracodawcy nie ma wpływu na prawo do korzystania z formy opodatkowania, jaką jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
