Poradnik Przedsiębiorcy

Zaliczka na poczet wynagrodzenia – rozliczenie składkowe i podatkowe

Czasami zdarza się, że pracownik prosi pracodawcę o wcześniejszą wypłatę części wynagrodzenia w formie zaliczki. Jak wygląda rozliczenie zaliczki na poczet wynagrodzenia, którą pracodawca wypłaca pracownikowi? Czym różni się zaliczka na poczet wynagrodzenia od zaliczki na pokrycie wydatków związanych z pełnieniem obowiązków pracowniczych, które pracownik pokrywa w imieniu pracodawcy? Przeczytaj nasz artykuł i poznaj szczegóły.

Zaliczka na poczet wynagrodzenia a zaliczka na pokrycie wydatków – czym się różnią?

Pracodawca może wypłacić zaliczkę:

  • jako część wynagrodzenia za dany miesiąc – zaliczka na poczet wynagrodzenia,
  • na pokrycie wydatków związanych z pracą, np. dokonaniem firmowych zakupów czy też pokryciem kosztów podróży służbowej.

Ten drugi rodzaj zaliczki podlega rozliczeniu i zwrotowi, o którym mowa w art. 87 § 1 pkt  3 Kodeksu pracy. Przez zaliczki, o których mowa w tym przepisie, jak wskazuje w swoim wyroku z 24 lipca 2001 r. Sąd Najwyższy (I PKN 552/00/), „należy rozumieć kwoty pieniężne wypłacone pracownikowi i pobrane przez niego do rozliczenia przeznaczone przede wszystkim na pokrycie obciążających pracodawcę wydatków związanych z wykonywaniem pracy”.

Jak stwierdza dalej w swoim wyroku Sąd Najwyższy, „nie jest zaliczką część wynagrodzenia wypłaconego pracownikowi na poczet wynagrodzenia przyszłego. Stanowi ono częściowe spełnienie przez pracodawcę świadczenia przed terminem jego wymagalności”.

Jak zatem widać, zaliczka na poczet wynagrodzenia wbrew swej nazwie nie jest zaliczką w rozumieniu Kodeksu pracy. Nazywa się ją tak potocznie, gdyż zgodnie z przywołanym wyrokiem SN przez zaliczkę należy rozumieć wszelkie kwoty, które podlegają potrąceniu z wynagrodzenia na mocy art. 87 § 1 pkt 3 kp, co stanowi istotną różnicę, gdyż zaliczka na poczet wynagrodzenia nie podlega zwrotowi

W terminie wypłaty wynagrodzenia pracownik otrzymuje po prostu wypłatę pomniejszoną o wypłaconą wcześniej zaliczkę. Podlega ona także, w odróżnieniu od zaliczki udzielonej na pokrycie wydatków związanych ze świadczeniem pracy, opodatkowaniu i oskładkowaniu w momencie jej otrzymania.

Zaliczka na poczet wynagrodzenia podlega opodatkowaniu i oskładkowaniu w momencie jej otrzymania przez pracownika.

Jest ona bowiem przychodem ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym czytamy, że: „za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty […]”.

W związku z powyższym w miesiącu, w którym pracownik otrzymuje zaliczkę na poczet przyszłego wynagrodzenia, przychód ze stosunku pracy powstaje:

  • w dniu wypłaty zaliczki oraz
  • w dniu wypłaty pozostałej części wynagrodzenia.

Aby powstał obowiązek opodatkowania i oskładkowania otrzymanej przez pracownika zaliczki, musi mieć ona, jak wskazuje w swoim piśmie z 12 lipca 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej (0114-KDIP3-1.4011.302.2019.1.MJ), „[…] trwały, definitywny i bezwarunkowy charakter” – a właśnie taki charakter ma zaliczka na poczet wynagrodzenia

Inaczej niż w przypadku otrzymanej zaliczki np. na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą, która jest potrącana z wynagrodzenia (jak miało miejsce w sytuacji opisanej w interpretacji podatkowej), zaliczka na poczet wynagrodzenia ma charakter przysporzenia i traktowana jest jako przychód podatkowy, który zdaniem Krajowej Informacji Podatkowej „musi mieć charakter definitywny, podczas gdy zaliczka kosztowa […] nie ma takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość zwrotu”.

Zaliczka na poczet wynagrodzenia musi mieć charakter definitywny – bez obowiązku zwrotu. Wówczas podlega opodatkowaniu i oskładkowaniu w miesiącu otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji.

Z powstaniem przychodu ze stosunku pracy wiąże się, oprócz obowiązku naliczenia i zapłaty podatku od wynagrodzeń, obowiązek zapłaty składek ZUS. Mówi o tym § 2 ust. 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych, w którym czytamy:

Dla każdego ubezpieczonego, którego podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik składek w raporcie lub imiennym raporcie miesięcznym korygującym, o którym mowa w ustawie, zwanym dalej »raportem korygującym«, oraz w deklaracji i deklaracji rozliczeniowej korygującej, o której mowa w ustawie, zwanej dalej »deklaracją korygującą«, uwzględnia należne składki na ubezpieczenia społeczne od wszystkich dokonanych lub postawionych do dyspozycji ubezpieczonego wypłat – od pierwszego do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, którego deklaracja dotyczy – stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, z uwzględnieniem ograniczenia, o którym mowa w art. 19 ustawy”.

W dokumentach rozliczeniowych ZUS sporządzonych za dany miesiąc należy naliczyć składki od wszystkich wypłat w miesiącu kalendarzowym.

Zaliczka na poczet wynagrodzenia i wypłata wynagrodzenia w tym samym miesiącu – obciążenia składkowo-podatkowe

Jeżeli założymy, że pracownik otrzymał w grudniu kwotę 4000,00 zł brutto z tytułu wynagrodzenia za listopad i następnie w tym samym miesiącu otrzymał zaliczkę na poczet wynagrodzenia przyszłego, obciążenia składkowo-podatkowe będą przedstawiały się następująco:

wynagrodzenie brutto  4000,00
składki na ubezpieczenia społeczne (13,71%) 548,40
podstawa składki na ubezpieczenie zdrowotne 3451,60 (4000,00 - 548,40)
składka na ubezpieczenie zdrowotne 310,64 (3451,60 x 9 %)
składka na ubezp. zdrowotne do odl. 267,50 (3451,60 x 7,75%)
koszty uzyskania przychodu 250,00
podstawa opodatkowania 3202,00 (4000,00 - 250,00 - 548,40)
zaliczka na podatek dochodowy (17%) 500,58 (3202 x 17% - ulga podatkowa 43,76)
zaliczka na podatek do zapłaty 233 (500,58 - 267,50)
do wypłaty 2907,96 (4000,00 - 548,40 - 310,64 - 233,00)

Natomiast obciążenia składkowo-podatkowe zaliczki na poczet wynagrodzenia otrzymanej przez pracownika w tym samym miesiącu będą wyglądały następująco:

wynagrodzenie brutto  2000,00
składki na ubezpieczenia społeczne (13,71%) 274,20 (2000,00 x 13,71%)
podstawa składki na ubezpieczenie zdrowotne 1725,80 (2000,00 - 274,20)
składka na ubezpieczenie zdrowotne 155,32 (1725,80 x 9%)
składka na ubezp. zdrowotne do odl. 133,74 (1725,80 x 7,75 %)
koszty uzyskania przychodu 0,00
podstawa opodatkowania 1726,00 (2000,00 - 274,20)
zaliczka na podatek dochodowy (17%) 293,42 (1726 x 17 %)
zaliczka na podatek do zapłaty 160,00 (293,42 - 133,74)
do wypłaty 1410,48 (2000 - 274,20 - 155,32 - 160)

W zaliczce na poczet wynagrodzenia wypłaconej w tym samym miesiącu, w którym wcześniej było wypłacone wynagrodzenie, nie można zastosować kosztów uzyskania przychodów oraz ulgi podatkowej – te mogą być stosowane tylko raz w miesiącu.

Mimo że podatek dochodowy i składki ZUS oblicza się osobno dla każdej wypłaty (osobno dla wynagrodzenia i osobno dla zaliczki), powinno się dokonać zbiorczego rozliczenia tych dwóch wypłat w sposób narastający. Postępując w ten sposób, ostatnia wypłata jest korektą wcześniej wypłaconego wynagrodzenia.

Ważne Podatek dochodowy i składki ZUS od wypłaconej pracownikowi zaliczki na poczet wynagrodzenia i pozostałej części wynagrodzenia otrzymanych w ciągu miesiąca należy ustalić od łącznej kwoty wszystkich wypłat w danym miesiącu.

Mimo że zaliczka na poczet wynagrodzenia tak naprawdę nie jest zaliczką tylko wynagrodzeniem wypłaconym wcześniej, to nie ma przepisów, które zabraniają jej wypłaty. Jej wypłata zależy zatem od dobrej woli pracodawcy. Należy tylko pamiętać, że powoduje ona obowiązek zapłaty podatku i składek ZUS od całości uzyskanych przez pracownika przychodów w danym miesiącu.