Poradnik Przedsiębiorcy

50-procentowe koszty uzyskania przychodu - co w przypadku odmowy ich zastosowania?

Koszty uzyskania przychodu są głównym czynnikiem zmniejszającym podatek dochodowy. Ich wysokość uzależniona jest od kilku różnych wskaźników. Urząd skarbowy ma jednak prawo do korekty wysokości kosztów uzyskania przychodów, gdy poweźmie ku temu uzasadnione wątpliwości.

Koszty uzyskania przychodu

Przychodem określamy łączną wartość sprzedanych przez przedsiębiorcę dóbr lub usług w danym okresie rozliczeniowym. Nie jest to jednak kwota stanowiąca tzw. czysty zysk, ponieważ jej otrzymanie powoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Od pojęcia przychodu musimy odróżnić pojęcie dochodu, który jest przychodem pomniejszonym o koszty ich uzyskania. To właśnie dochód staje się podstawą opodatkowania, oczywiście po wcześniejszym skorzystaniu przez podatnika z odpowiednich ulg i odliczeń. Koszty uzyskania przychodu są więc czynnikiem, który znacząco wpływa na obniżenie podatku dochodowego – im będą one wyższe, tym z reguły niższy staje się podatek dochodowy.

Pamiętajmy, że do kosztów uzyskania przychodu zaliczymy:

  • koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
  • koszty, które posiadają związek z prowadzoną działalnością;
  • odpowiednio udokumentowane koszty (najczęściej za pomocą faktur VAT lub paragonów fiskalnych);
  • koszty, które wiążą się z prowadzeniem danej działalności gospodarczej i nie mają wyłącznie charakteru osobistego, tj. niezwiązanego z działalnością.

Koszty twórcy

Wykonywanie działalności twórczej z reguły opiera się na umowach o dzieło, rzadziej na podstawie stosownych umów zlecenia. W praktyce oznacza to, że twórca ma prawo do skorzystania z tzw. 50-procentowej stawki kosztów uzyskania przychodu, która znacząco zmniejsza jego podatek dochodowy. Okazuje się jednak, że nie każdy twórca ma prawo skorzystać z tego rozwiązania.

Art. 23 ust. 9 pkt 1–3 ustawy o PIT Koszty uzyskania przychodu określa się:

  • z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego – w wysokości 50% uzyskanego przychodu
  • z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną – w wysokości 50% uzyskanego przychodu;
  • z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami;
  • w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód;

 Ministerstwo Finansów wskazuje, że 50% kosztów uzyskania przychodów może być stosowane wyłącznie względem utworów o charakterze:

  • działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
  • działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
  • produkcji audialnej i audiowizualnej;
  • działalności publicystycznej;
  • także działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
  • działalności konserwatorskiej;
  • prawa zależnego do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
  • działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Odmowa zastosowania 50-procentowych kosztów uzyskania przychodu

Urzędy skarbowe mają prawo kontrolowania wszystkich zeznań podatkowych. W ramach tej kompetencji mogą kwestionować zasadność zastosowania określonych kosztów uzyskania przychodów oraz ich stawek – dotyczy to także twórców, którzy co do zasady uprawnieni są do korzystania z 50-procentowej stawki kosztowej.

Zarówno urzędnicy, jak i Ministerstwo Finansów stoją na stanowisku, że dany przychód może zostać objęty podwyższonymi kosztami jego uzyskania w stawce 50% tylko, gdy jest niepodważalnym przedmiotem prawa autorskiego, a więc gdy zostaną łącznie spełnione trzy przesłanki:

  1. dochodzi do powstania utworu w rozumieniu Prawa autorskiego – jest to każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); plastyczne; fotograficzne; lutnicze; wzornictwa przemysłowego; architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; muzyczne i słowno-muzyczne; sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; audiowizualne (w tym filmowe);
  2. istnieją obiektywne dowody potwierdzające istnienie danego utworu – np. nośniki, na których zostaje on utrwalony/zapisany;
  3. wynagrodzenie za utwór musi być wyraźnie wyodrębnione od innych składników wynagrodzenia twórcy (np. za inne dzieła lub świadczone usługi).

Brak spełnienia chociażby jednej z powyższych przesłanek skutecznie przekreśla szansę na zastosowanie 50-procentowej stawki kosztów uzyskania przychodów przez danego podatnika (nawet, jeśli utwór teoretycznie mieści się w kategorii dzieł pozwalających na zastosowanie tej stawki).

Przychody z tantiem

Jak na tle powyższej regulacji przedstawia się sytuacja odliczania kosztów przychodu związanego z uzyskiwanymi tantiemami? Okazuje się, że zdaniem urzędów skarbowych, twórcy nie mają prawa do dokonywania 50% odliczeń w takim przypadku. 

Znaczna część interpretacji podatkowych wydawanych w Polsce wskazuje, że tantiemy (wynagrodzenie uzyskiwane przez twórców za wykorzystywanie ich utworów np. w rozgłośniach radiowych) powinny być zakwalifikowane do pozarolniczej działalności gospodarczej. To z kolei pozbawia twórców prawa do skorzystania z 50-procentowych kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 27 stycznia 2020 r. (sygn. 0115-KDWT.4011.19.2019.2.WM)

[…] przychody Wnioskodawcy z tytułu tantiem uzyskanych w związku z dziełami stworzonymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowią przychody określone w art. 14 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, tj. przychody ze źródła – pozarolnicza działalność gospodarcza. W konsekwencji do przychodów tych nie mogą mieć zastosowania 50-procentowe koszty uzyskania przychodu.

Podatnik, który skorzystał bezprawnie z 50-procentowych kosztów uzyskania przychodu ma w takiej sytuacji dwa wyjścia:

  • albo zgodzi się z interpretacją urzędu skarbowego i dokona korekty złożonego zeznania podatkowego (co najczęściej będzie wiązało się także z koniecznością zapłaty większego podatku),
  • albo skieruje sprawę do sądu celem uzyskania innej interpretacji podatkowej, być może korzystniejszej niż ta wydana przez organ skarbowy – jeśli jednak sąd uzna stanowisko fiskusa za prawidłowe, podatnik musi liczyć się z koniecznością korekty złożonego zeznania i zapłaty stosownego podatku.

Podsumowanie

Fiskus może odmówić twórcy zastosowania 50-procentowych kosztów uzyskania przychodu, gdy utwór nie należy do kategorii dzieł objętych tym prawem. Dodatkowo utwór musi być dziełem w rozumieniu Prawa autorskiego, jego istnienie musi być udowodnione obiektywnymi metodami, natomiast wynagrodzenie twórcy musi być wyraźnie wyodrębnione spośród innych składników jego wynagrodzenia. W przypadku bezprawnego skorzystania z 50-procentowych kosztów uzyskania przychodu, twórca musi złożyć korektę deklaracji podatkowej, względnie może odwołać się od decyzji urzędu skarbowego i jego interpretacji bezpośrednio do sądu.