Wprowadzenie obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur od 1 lutego 2026 roku budzi wiele pytań wśród przedsiębiorców. Jedna z kluczowych wątpliwości dotyczy tego, czy noty obciążeniowe w KSeF również będą musiały być wystawiane. W praktyce gospodarczej, oprócz faktur, funkcjonuje bowiem szereg innych dokumentów, których status w nowym systemie wymaga wyjaśnienia.
Faktura a nota obciążeniowa
W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.
Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy o VAT faktura to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy faktura elektroniczna oznacza fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym. Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 32a ustawy, mówiąc o fakturze ustrukturyzowanej, rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.
Faktura dokumentuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W relacjach pomiędzy kontrahentami dochodzi do różnych zdarzeń i nie wszystkie podlegają pod reżim ustawy o VAT. Przykładem w tym zakresie może być okoliczność zapłaty kary umownej.
Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu, istotne jest określenie, czy wykonano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
- w następstwie zobowiązania, w którego wykonaniu usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 26 września 2019 roku (nr 0114-KDIP1-1.4012.418.2019.1.KBR), jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych płatności nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. W rezultacie otrzymane kwoty pieniężne określane jako kary umowne nie stanowią podstawy do wystawienia z tego tytułu faktur na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Podatnik będzie uprawniony do udokumentowania otrzymanych kwot za pomocą innego dokumentu księgowego, np. noty obciążeniowej.
W konsekwencji są to dokumenty niebędące fakturami VAT, ponieważ nie dokumentują one odpłatnej dostawy towarów ani świadczenia usług. Wszystkie te dokumenty nie dokumentują czynności opodatkowanych podatkiem VAT i w obecnym stanie prawnym są wystawiane poza systemem fakturowania (poza VAT) jako noty księgowe (noty obciążeniowe).
Czy noty obciążeniowe w KSeF będą obowiązkowe od 2026 roku?
Przechodząc na grunt przepisów stanowiących o obowiązkowym stosowaniu KSeF, wskażmy, że stosownie do art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2026 roku, podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.
Zgodnie z art. 106ga ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2026 roku, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:
- przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
- przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;
- przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;
- na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;
- w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;
- przez podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1.
Na podstawie art. 106ga ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2026 roku, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, wystawia się faktury elektroniczne lub faktury w postaci papierowej.
Według art. 106na ust. 1 ustawy fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur. Jak stanowi art. 106na ust. 3 ustawy, faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 29 maja 2025 roku (nr 0114-KDIP1-3.4012.383.2025.1.AMA), noty księgowe stanowią dowody księgowe na podstawie ww. ustawy o rachunkowości, a nie przepisów dotyczących podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Jednocześnie przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik powinien udokumentować kwoty niestanowiące podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w myśl art. 29a ust. 1 ustawy. Nie jest tym dokumentem faktura, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa (obciążeniowa/uznaniowa).
Dalej Dyrektor KIS wskazuje, że takie czynności jak kary umowne, opłaty za niezwrócone palety oraz odszkodowania, również w stanie prawnym po 1 lutego 2026 roku, nie będą się mieściły w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako takie nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.
W rezultacie obowiązek, który będzie wynikał z art. 106ga ust. 1 ustawy, od 1 lutego 2026 roku, nie wymaga wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) w przypadku dokumentów innych niż faktury. W sytuacji dokumentowania wyłącznie czynności niepodlegającej ustawie o VAT – nie wystawia się faktury. Dodatkowo z obowiązujących przepisów dotyczących KSeF ani z przepisów, które wejdą w życie 1 lutego 2026 roku, nie wynika, aby przy użyciu KSeF wystawiane musiały być noty księgowe typu noty obciążeniowe. Wynika to z faktu, że dokumenty te nie stanowią faktur w rozumieniu ustawy.
Krajowy System e-Faktur służy do wystawiania oraz odbierania faktur ustrukturyzowanych. Skoro zatem w pojęciu faktur ustrukturyzowanych nie mieszczą się noty obciążeniowe, to ich wystawienie poprzez KSeF nie będzie dopuszczalne.
