Spółka osobowa wykupująca pojazd z leasingu może następnie przekazać go w drodze darowizny na rzecz wspólnika. Darowizna samochodu wykupionego z leasingu może rodzić różnorodne komplikacje podatkowe i prawne, które warto uwzględnić. Zastanowimy się, z jakimi wiąże się to konsekwencjami po stronie spółki oraz wspólnika.
Darowizna samochodu wykupionego z leasingu na rzecz wspólnika
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium RP tytułem darowizny.
Z treści art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że określając przedmiot opodatkowania (nieodpłatne nabycie majątku), ustawodawca wprowadził tylko 1 ograniczenie co do zakresu podmiotowego ustawy, a mianowicie objął podatkiem tylko te przypadki, w których następuje nabycie przez osobę fizyczną. Nie wprowadził natomiast żadnych ograniczeń w odniesieniu do podmiotów, które dokonują nieodpłatnego zbycia.
W myśl zaś art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlegają przychody podlegające pod ustawę o podatku od spadków i darowizn.
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do żadnego świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Powyższe oznacza, że darowizna musi wzbogacić obdarowanego, a darczyńca nie może w zamian uzyskać żadnego ekwiwalentu ani w chwili darowizny, ani w przyszłości.
Zgodnie z art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, według którego obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny, z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.
W tym miejscu należy podkreślić, że spółka osobowa (np. spółka jawna) występuje w obrocie prawnym jako osobny podmiot gospodarczy i może być stroną umów cywilnoprawnych. Zasada ta dotyczy również umowy darowizny.
Zgodnie z art. 8 § 1 ksh spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Z kolei na podstawie art. 22 § 1 ksh spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. W myśl przepisu art. 28 ksh majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.
Spółka osobowa ma wyodrębnienie organizacyjne i majątkowe. Oznacza to, że stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne.
Z powyższego wynika więc, że spółki osobowe, w tym spółka jawna, są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną. Oznacza to, że mogą w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotami stosunków prawnych. Spółka ma zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych umożliwiającą jej zawarcie prawnie skutecznej umowy darowizny.
W rezultacie nie stanowi przeszkody, aby umowa darowizny została zawarta pomiędzy spółką jawną a wspólnikiem. W takim jednak przypadku podatnikiem będzie podmiot nabywający rzecz, czyli wspólnik.
Co istotne, spółka jawna w stosunku do wspólnika jest podmiotem zaliczanym do III grupy podatkowej zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy SD.
To oznacza, że w tym przypadku kwota wolna od podatku wynosi jedynie 5733 zł i nie jest możliwe skorzystanie ze zwolnienia podatkowego, nawet jeżeli wspólnikami spółki są osoby spokrewnione.
Dodatkowo należy też wyraźnie podkreślić, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy SD podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.
W konsekwencji ewentualna podstawa opodatkowania odnosić się będzie w tym przypadku do wartości rynkowej pojazdu, a nie do jego ceny wykupu wynikającej z faktury wykupowej.
Przykład 1.
Spółka jawna po zakończeniu umowy leasingu wykupiła samochód osobowy. Wartość rynkowa pojazdu to 120 000 zł. Faktura wykupu została wystawiona na kwotę 7000 zł. Spółka jawna składa się z 3 wspólników będących rodzeństwem. Pomiędzy spółką jawną a 1 wspólnikiem została zawarta umowa darowizny. Jakie obowiązki podatkowe spoczywają na tym wspólniku?
Zawarcie umowy darowizny pomiędzy spółką jawną a wspólnikiem było dopuszczalne. Obdarowanym jest wspólnik i to on ma obowiązek złożenia w ciągu miesiąca od dnia otrzymania darowizny deklaracji SD-3 do naczelnika US. Darczyńcą była spółka jawna, a nie rodzeństwo, dlatego też niemożliwe jest skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy SD. Podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa pojazdu, czyli kwota 120 000 zł. Od tej kwoty zostanie obliczony podatek według stawki przewidzianej dla osoby z III grupy podatkowej.
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy SD wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.
Darowizna pojazdu wykorzystywanego przez spółkę osobową
Sama darowizna nie generuje dla spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu. Jednocześnie należy mieć na względzie, że mogą pojawić się określone obowiązki, jeżeli chodzi o korektę kosztów.
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju.
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, wydatki na nabycie towarów handlowych, materiałów nie mogą stanowić, z chwilą ich przekazania w formie darowizny, kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy. Zatem przekazanie w formie darowizny zewidencjonowanych wcześniej w księdze przychodów i rozchodów towarów handlowych, materiałów wywołuje ten skutek, że wydatki poniesione z tytułu zakupu tych towarów i materiałów nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z chwilą dokonania darowizny towarów handlowych i materiałów powinno się zatem dokonać korekty kosztów.
W konsekwencji, jeżeli po wykupie samochodu z leasingu spółka jawna potraktuje go jako towar handlowy i następnie przekaże w drodze darowizny, to będzie to rodzić obowiązek dokonania korekty.
Natomiast inaczej będzie, jeżeli spółka wykupiony pojazd zakwalifikuje jako środek trwały. Jak wskazał bowiem Dyrektor IS w Łodzi w interpretacji z 15 stycznia 2013 roku (nr IPTPB1/415-610/12-6/KO), przekazanie w formie darowizny posiadanych środków trwałych nie powoduje u darczyńcy konieczności dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Wydatki na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, a dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadały okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.
Dodatkowo przypomnijmy, że zgodnie z art. 22f ust. 3 ustawy o PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
Przykładowo samochód osobowy wykupiony przez spółkę jawną za kwotę 7000 zł może stanowić środek trwały, który będzie jednorazowo amortyzowany w miesiącu oddania go do używania. Jeżeli następnie po roku spółka dokona darowizny pojazdu na rzecz wspólnika, to nie będzie musiała dokonywać korekty kosztu.
Mając powyższe na uwadze, trzeba wskazać na dopuszczalność zawierania umowy darowizny pomiędzy spółką a jej wspólnikami. Taka umowa generuje określone skutki podatkowe i jednocześnie należy podkreślić, że jest to przypadek inny niż wycofanie pojazdu z majątku spółki do majątków prywatnych wspólników w drodze uchwały.
