Jedną z form prowadzenia działalności gospodarczej jest spółka cywilna, która jest kwalifikowana jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Niewątpliwie wspólnik takiej spółki cywilnej posiada określone prawa oraz obowiązki związane z funkcjonowaniem spółki. Czy możliwa jest darowizna udziałów w spółce cywilnej oraz jakie wywołuje to skutki podatkowe?
Darowizna udziałów w spółce cywilnej - wątpliwości
Przede wszystkim musimy zaznaczyć, że wątpliwości powoduje już sama możliwość i dopuszczalność dokonania darowizny udziałów w spółce cywilnej.
Po pierwsze, jak podaje art. 888 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. W przypadku gdy przedmiotem darowizny mają być określone prawa, wówczas mamy do czynienia z formą ich nieodpłatnego zbycia.
Jeżeli chodzi natomiast o samą spółkę cywilną, to jak stanowi art. 860 kc, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.
Warto zatem zwrócić uwagę, że spółka cywilna to tak naprawdę umowa zawarta pomiędzy określonymi podmiotami.
Ponadto bardzo istotny jest zapis zawarty w art. 863 kc, gdzie podano, że wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. W czasie trwania spółki nie może on domagać się podziału wspólnego majątku wspólników.
Problematyczny w kontekście możliwości dokonania darowizny udziałów jest fragment stanowiący o braku możliwości rozporządzania udziałem we wspólnym majątku.
Z jednej strony podkreśla się, że udział w spółce cywilnej jest tylko jednym z elementów stosunku prawnego łączącego wspólnika z pozostałymi wspólnikami. Natomiast przywołany art. 863 kc odnosi się wyłącznie do rozporządzania udziałem w majątku wspólnym, a nie do kwestii zbywania udziałów w spółce. Trzeba bowiem zaznaczyć, że czym innym jest rozporządzanie majątkiem spółki, a czym innym zbywania (również w drodze darowizny) udziałów w spółce.
Przyjmując zatem takie stanowisko, należy opowiedzieć się za dopuszczalnością dokonywania darowizny udziałów w spółce cywilnej.
Natomiast drugie stanowisko stanowi, że nie jest w ogóle możliwe dokonanie żadnego zbycia udziałów w spółce cywilnej.
W tym przypadku argumentacja opiera się na założeniu, że majątek spółki cywilnej objęty jest współwłasnością łączną, która nie ma charakteru ułamkowego i w konsekwencji jest majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.
Majątek spółki cywilnej jest odrębny od majątku osobistego każdego ze wspólników, co przekłada się na kwestie braku dopuszczalności dzielenia majątku wspólnego.
Właśnie z owej niepodzielności majątku wspólnego wynika reguła zakazująca dokonywania żadnych czynności zbycia udziałów w spółce cywilnej.
Nawet jeżeli przyjmiemy powyższą argumentację o zakazie dokonywania darowizny udziałów w spółce, to w praktyce taki zakaz jest obchodzony poprzez przyjęcie konstrukcji wystąpienia jednego ze wspólników i wejście w jego miejsce innego wspólnika. Nie ulega jednak wątpliwości, że w przypadku gdy taka zamiana ma charakter nieodpłatny, to jest to zdarzenie bardzo zbliżone do umowy darowizny.
Darowizna udziałów w spółce cywilnej na gruncie prawa podatkowego
Przyjmując, że na gruncie prawa cywilnego darowizna udziałów w spółce cywilnej jest dopuszczalna, możemy z tego tytułu określić skutki podatkowe, jakie wywoła takie zdarzenie.
Po pierwsze warto zauważyć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Ustawodawca wyłączył bowiem stosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.
W konsekwencji umowa darowizny jest neutralna na gruncie podatku dochodowego.
Ewentualne skutki podatkowe należy rozpatrywać na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem między innymi darowizny i polecenia darczyńcy.
Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 pkt 4 obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.
Warto także pamiętać, że w przypadku dokonywania darowizny pomiędzy członkami najbliższej rodziny istnieje możliwość skorzystania z całkowitego zwolnienia od podatku. Warunkiem jest, aby osoba obdarowana zgłosiła ten fakt do naczelnika US w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego na formularzu SD-Z2. Obowiązek dokonywania zgłoszenia nie dotyczy tych umów darowizny, które zawierane są przed notariuszem.
Darowizna udziałów w spółce cywilnej a podatek PCC
Na zakończenie należy również odnieść się do podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy PCC, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) podlegają m.in. umowy spółki. Przy czym zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy zmiany tych umów podlegają opodatkowaniu PCC, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem.
Dalej wskażmy, że zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy PCC w przypadku spółki cywilnej za zmianę umowy spółki uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego przez nas problemu, możemy wskazać, że darowizna udziałów nie wiąże się ze zwiększeniem wkładu w spółce cywilnej. Czynność taka nie wywoła żadnych skutków w zakresie podatku PCC.
Mając na uwadze przedstawione fakty, wskazać należy, że zagadnienie prawnej skuteczności darowizny udziałów w spółce cywilnej jest kontrowersyjne i możemy spotkać się z różnymi stanowiskami w tym zakresie. Przyjmując możliwość zawarcia tego rodzaju umowy, warto pamiętać o możliwych skutkach podatkowych.
