W wyniku popełnionej pomyłki może dojść do sytuacji, w której podatnik spotyka się z problemem, jakim jest wystawienie dwóch faktur o tym samym numerze. Biorąc pod uwagę konieczność zachowania chronologii numeracji, pojawia się pytanie, w jaki sposób sobie ztym poradzić. Poniższa analiza uwzględni również przypadek wystawienia faktury poprzez system KSeF.
Regulacje dotyczące numerowania faktury
Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług faktura powinna zawierać kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę. Zatem powinny być one tak numerowane, aby zapewnić ciągłość ewidencjonowania wystawianych faktur, jak również umożliwić ich identyfikację.
Przepisy nie określają, co należy rozumieć pod pojęciem „kolejny”. Zasadne jest więc sięgnięcie do języka potocznego, gdzie „kolejny” pojmowany jest jako występujący w porządku następczym, jeden po drugim, następny. Chodzi zatem o to, by kolejno następującym po sobie fakturom nadawać numery w porządku chronologicznym. W konsekwencji każda kolejna faktura musi mieć numer o jeden większy od poprzedniego.
Prawidłową metodą działania podatnika jest nadawanie fakturom kolejnych, następujących po sobie numerów. Przy czym zachowanie powyższych założeń ciągłości numerowania i możliwości identyfikacji oraz sposób nadawania numerów poszczególnym fakturom ustala wyłącznie podatnik wystawiający te faktury. Zatem powinny one zawierać m.in. indywidualne, niepowtarzalne numery według prowadzonej przez podatnika ewidencji. Ani przepisy ustawy VAT, ani też przepisy rozporządzenia nie narzucają podatnikom żadnej reguły, jeżeli chodzi o sposób czy też metodykę numerowania faktur.
Dalej wskażmy, że zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy VAT faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.
W tym miejscu musimy zauważyć, że wystawienie dwóch faktur może rodzić dla podatnika bardzo poważne konsekwencje podatkowe. Trzeba bowiem mieć na względzie treść art. 108 ustawy VAT, który podaje, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. W rezultacie wystawienie dwóch faktur o takim samym numerze rodzi ryzyko uznania przez organy podatkowe, że doszło do wystawienia tzw. pustej faktury, co oznaczać będzie konieczność zapłaty podatku VAT.
Korekta faktury jako sposób eliminowania podwójnej numeracji
W praktyce zdarzają się również sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. Wówczas ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania jej przez wystawienie faktury korygującej.
Jak stanowi art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
- podstawa opodatkowania lub kwota podatku wykazana w fakturze uległa zmianie,
- dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
- dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty,
- stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury
– podatnik wystawia fakturę korygującą.
Chociaż faktury nie korzystają z domniemania prawdziwości, to jednak podatnik jest obowiązany zapewnić prawidłowość materialno-prawną faktur. Chodzi o to, aby faktura odzwierciedlała prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Jeżeli więc zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek pozycji, powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi.
Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc co do zasady wszelkie możliwe pomyłki. Zatem, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na jej treść lub okaże się, że zawiera ona błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.
Powyższy mechanizm może znaleźć zastosowanie również w przypadku wystawienia dwóch faktur o takim samym numerze. W rezultacie podatnik, który zauważył popełniony błąd, powinien dokonać korekty jednej z dwóch faktur, dokonując jej „wyzerowania”. W ten sposób w obrocie prawnym pozostaje wyłącznie jedna – poprawna – faktura z właściwym numerem.
Wystawienie dwóch faktur o tym samym numerze, w tym jednej poprzez KSeF
Jak wynika z treści art. 106j ust. 4 ustawy VAT, fakturę korygującą fakturę ustrukturyzowaną (e-fakturę) wystawia się w postaci faktury ustrukturyzowanej. Jednakże przepis ten nie rozwiązuje wszystkich problemów, możliwa jest bowiem sytuacja, w której podatnik, dostosowując wewnętrzny system księgowy do KSeF, będzie prowadził „podwójną” numerację. Jedną prowadzoną poprzez system księgowy zgodnie z zapisami art. 106e ust. 1 pkt 2 ustawy VAT oraz drugą w ramach KSeF zgodnie z art. 106nd ust. 2 pkt 8 ustawy VAT.
Zgodnie z tym ostatnim przepisem KSeF służy m.in. do oznaczania faktur ustrukturyzowanych numerem identyfikującym przydzielonym w Krajowym Systemie e-Faktur.
W praktyce ze względu na potencjalne awarie, niedostępność systemu KSeF, możliwe będą sytuacje, gdzie faktura oznaczona wcześniejszym numerem wewnętrznym zostanie przesłana do KSeF później niż faktura z późniejszym numerem wewnętrznym.
Do takiego właśnie przypadku odniósł się Dyrektor KIS w interpretacji z 20 września 2022 roku (nr 0113-KDIPT1-3.4012.429.2022.1.MWJ). W piśmie tym czytamy, że faktury ustrukturyzowane będą miały dwa numery porządkowe, jeden wewnętrzny nadany przez podatnika (wystawcę faktury) i drugi nadany przez KSeF. Założenia obu przedstawionych regulacji są jednak identyczne i mają prowadzić do osiągnięcia celu w postaci jednoznacznego i unikalnego oznaczenia faktury VAT, tak aby jej identyfikacja na podstawie nadanego numeru była zawsze bezwzględnie możliwa.
Niezależnie zatem od tego, jaka data będzie widnieć na fakturze jako data wystawienia i jaki numer wewnętrzny zostanie nadany tej fakturze, skutki podatkowe wprowadzenia jej do obrotu będą związane z brzmieniem art. 106na i odnosić się będą do numeru KSeF. W konsekwencji w takich okolicznościach pomimo „podwójnej” numeracji nie ma potrzeby korekty faktury wystawionej w wewnętrznym systemie księgowym podatnika.
Dopuszczalne jest wystawienie faktury korygującej w KSeF w celu korekty danych (nieobowiązkowych elementów faktury wystawionej w KSeF), które nie wpływają na wartość korekt, tj. podstawy opodatkowania i kwotę podatku (np. data sprzedaży, oznaczenie FP, TP, adnotacja MPP, symbole GTU). W fakturze korygującej należy wskazać prawidłową treść korygowanych pozycji.
Nadal istnieje również możliwość wystawienia w tym zakresie noty korygującej przez nabywcę (poza KSeF). Przepisy wdrażające system KSeF zakładają jednak zniesienie regulacji stanowiących o notach korygujących, co oznacza, że w ramach obligatoryjnego KSeF korzystanie z not korygujących przez nabywców nie będzie możliwe.
Podsumowując powyższe, należy wskazać, że zasadniczo wystawienie dwóch faktur o takim samym numerze obliguje podatnika do poprawienia błędu poprzez korektę. Taka korekta dotyczy zarówno klasycznych faktur (tj. w wersji elektronicznej lub papierowej), jak i e-faktur. W tym ostatnim przypadku korekta e-faktury jest dokonywana również przez KSeF.
