Kiedy i jak stosować współczynnik proporcji VAT?

Sporo przedsiębiorców sprzedaje towary lub usługi, które są opodatkowane podatkiem VAT, oraz jednocześnie towary lub usługi, których sprzedaż jest zwolniona z VAT. W takim wypadku ma miejsce sprzedaż mieszana, a więc opodatkowana i zwolniona z VAT. Zakupy, jakich dokonują przedsiębiorcy prowadzący sprzedaż mieszaną, służą im do jednej albo do drugiej sprzedaży. Niemniej niektóre wydatki z uwagi na swój charakter dotyczą sprzedaży opodatkowanej VAT i zwolnionej z VAT. Odliczenie VAT od takich wydatków wymaga, aby stosowany był współczynnik proporcji VAT. Dodatkowo niektóre grupy podatników mają obowiązek złożyć zawiadomienie o zastosowaniu proporcji. Jakie to grupy?

Czym jest proporcja w VAT?

Proporcja w podatku VAT wyrażona jest współczynnikiem procentowym np. 70%.

Proporcja VAT oznacza kwotę podatku VAT naliczonego, jaką przedsiębiorca ma prawo odliczyć z faktury.

Zatem współczynnik proporcji VAT stosowany jest tylko do zakupów firmowych, które są przeznaczane na sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną z VAT (sprzedaż mieszaną).

Przedsiębiorcy, którzy sprzedają towary lub usługi tylko opodatkowane podatkiem VAT (niezależnie od tego, jaką stawką), nie mają obowiązku stosowania proporcji. To samo przedsiębiorcy, którzy dokonują wyłącznie sprzedaży zwolnionej z VAT.

Natomiast przedsiębiorcy, którzy dokonują sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej z VAT, muszą ustalać proporcję VAT.

Niemniej, jeżeli wartość sprzedaży opodatkowanej VAT dzielona przez wartość sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej (sprzedaż ogółem):

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

– podatnik nie jest zobowiązany do stosowania proporcji VAT.

Zatem wysokość współczynnika proporcji VAT wyrażona jest procentowo. Współczynnik proporcji VAT oblicza się następująco.

Współczynnik proporcji VAT - zastosowanie

W momencie, kiedy czynny podatnik VAT obliczy już wysokość wskaźnika procentowego proporcji VAT, będzie mógł go użyć. W jaki sposób?

Po pierwsze podatnik musi podzielić wszystkie zakupy firmowe, jakich dokonał na 3 części:

• pierwsza grupa dokumentów – zakupy (faktury i dokumenty celne) przeznaczone tylko na sprzedaż opodatkowaną VAT;
• druga grupa dokumentów – zakupy (faktury i dokumenty celne) przeznaczone tylko na sprzedaż zwolnioną z VAT;
• trzecia grupa dokumentów – zakupy (faktury i dokumenty celne), których nie da się jednoznacznie przypisać do sprzedaży opodatkowanej VAT albo do sprzedaży zwolnionej z VAT (zakup przeznaczony na sprzedaż mieszaną – opodatkowaną i zwolnioną).

• pierwsza grupa dokumentów zakupu – wydatki przeznaczone na sprzedaż opodatkowane podatkiem VAT – pełne lub 50% odliczenie podatku VAT,
• druga grupa dokumentów zakupu – wydatki przeznaczone na sprzedaż zwolnioną z opodatkowania VAT – bez odliczenia VAT,
• trzecia grupa dokumentów zakupu – wydatki przeznaczone na sprzedaż mieszaną – opodatkowaną i zwolnioną z VAT – zastosowanie współczynnika proporcji VAT.

Czynny podatnik VAT mnoży współczynnik proporcji VAT przez podatek VAT widniejący na fakturach dokumentujących wydatki na przeznaczone na sprzedaż mieszaną – opodatkowaną i zwolnioną z VAT (trzecia grupa dokumentów).

Przykład 1.

Czynny podatnik VAT prowadzi sprzedaż opodatkowaną VAT i zwolnioną z VAT. Obliczył on proporcję na 2024 rok na podstawie danych za 2023 rok, która wyniosła 85%. W kwietniu 2024 roku uznał, że poniższych zakupów nie można przypisać jednoznacznie do sprzedaży opodatkowanej albo zwolnionej. Zatem zostaną one przypisane do sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej z VAT:

1. usługi księgowe – 800 zł netto, 184 zł VAT;
2. czynsz najmu za biuro – 2000 zł netto, 460 zł VAT;
3. abonament za internet – 80 zł netto, 18,40 zł VAT.

Po zastosowaniu proporcji podatnik odliczy podatek VAT w poniższych wysokościach:

1. usługi księgowe –184 zł VAT × 85% = 156,40 zł,
2. czynsz najmu za biuro – 460 zł VAT × 85% = 391 zł,
3. abonament za internet –18,40 zł VAT × 85% = 4,23 zł.

Co z pozostałą częścią nieodliczonego podatku VAT?

Pozostałą część nieodliczonego podatku VAT (bez prawa do odliczenia) podatnik ujmie w kosztach uzyskania przychodu.

Kiedy należy zgłosić do urzędu skarbowego zastosowanie współczynnika proporcji VAT?

Jak już wyżej wskazano, przedsiębiorcy dokonujący sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej z VAT mają obowiązek rokrocznie weryfikować, czy muszą ustalać proporcję VAT.

W sytuacji, gdy wartość sprzedaży opodatkowanej VAT dzielona przez wartość sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej (sprzedaż ogółem):

1. nie przekroczy 98%,
2. przekroczy 2% 

– podatnik musi obliczyć współczynnik proporcji VAT i stosować go w kolejnym roku kalendarzowym.

Ponadto są przypadki, w których podatnik jest zobowiązany zgłosić wysokość stosowanego współczynnika proporcji VAT do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Jakie będą to przypadki?

Na mocy art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym:

• nie osiągnęli obrotu (sprzedaży) ani zwolnionego, ani opodatkowanego VAT, lub 
• u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł

– do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. 

Ponadto ta właśnie grupa podatników jest zobligowana do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, jednak nie później niż w dniu przesłania ewidencji (i deklaracji) JPK_V7X.

Tak więc pierwsza grupa podatników, którzy obligatoryjnie muszą przekazać informację o przyjętej proporcji VAT do naczelnika urzędu skarbowego, to podatnicy, którzy w poprzednim roku kalendarzowym nie osiągnęli w ogóle sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej albo osiągnęli w wysokości niższej niż 30 000 zł.

Kolejna grupa podatników to utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowa jednostka budżetowa lub samorządowy zakład budżetowy oraz urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Grupa ta, podobnie jak pierwsza, musi przekazać zawiadomienie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji albo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy albo najdalej w dniu przesłania ewidencji (i deklaracji) JPK_V7X.

Ostatnia grupa podatników zobligowana do przekazania zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w ww. terminach to grupa VAT.

Nawiązując do art. 90 ust. 10c ustawy o VAT, w przypadku grupy VAT proporcję VAT przyjmuje się odrębnie dla każdego jej członka grupy, przy czym w roku, w którym ta grupa uzyskała status czynnego podatnika VAT, proporcję tę przyjmuje się w wartości ustalonej przez członków grupy na moment jej utworzenia. 

Warto na koniec odnotować, że gdy grupa VAT:

• dokonuje nabyć towarów lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę dla sprzedaży opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT oraz opodatkowanej i zwolnionej z VAT, oraz
• nie da rady przyporządkować tej sprzedaży do poszczególnych członków grupy 

– wówczas grupa ta jest zobligowana do odrębnego określenia kwot podatku VAT naliczonego związanych z tymi sprzedażami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Jeżeli nie jest to możliwe, wówczas grupa VAT musi ustalić proporcję w sposób szacunkowy.