Jednostka może ponosić koszty dotyczące przyszłych okresów. Wyjaśniamy, w jaki sposób wykazywać koszty finansowe rozliczane w czasie związane z działalnością finansową jednostki.
Koszty finansowe rozliczane w czasie
Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości jednostki dokonują czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli dotyczą one przyszłych okresów sprawozdawczych. Stosownie natomiast do art. 39 ust. 4 tej ustawy, jeżeli zgodnie z umową wartość otrzymanych finansowych składników aktywów jest niższa od zobowiązania zapłaty za nie, w tym również z tytułu emitowanych przez jednostkę papierów wartościowych, to różnica stanowi czynne rozliczenie międzyokresowe kosztów, które odpisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie. Przykładem tego typu kosztów finansowych rozliczanych w czasie są:
- koszty potrąconych z góry prowizji od otrzymanych kredytów lub pożyczek,
- odsetki należne od przyznanych kwot pobrane z góry za cały okres kredytowania.
Koszty operacji finansowych rozliczane w czasie ewidencjonowane są na koncie 651 „Inne rozliczenia międzyokresowe”.
Potrącona z góry prowizja od kredytu jako koszty finansowe rozliczane w czasie
Jeżeli bank udzielający kredytu obrotowego lub instytucja pozabankowa udzielająca pożyczki pobierze prowizję z góry, to na rachunek bankowy jednostki wpłynie kwota niższa niż przypadająca do spłaty. W takiej sytuacji stosuje się przepis art. 39 ust. 4 ustawy o rachunkowości, czyli różnica pomiędzy kwotą do spłaty a kwotą wpływu na rachunek bankowy jednostki stanowi czynne rozliczenie międzyokresowe kosztów, które odpisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie. Wartość potrąconej z góry prowizji od kredytu lub pożyczki ujmuje się na koncie 651 „Inne rozliczenia międzyokresowe”, a następnie odpisuje w koszty finansowe na konto 75 „Koszty finansowe” w równych ratach przypadających na dany okres sprawozdawczy. Rozliczenie w czasie kwoty potrąconej z góry prowizji od kredytu lub pożyczki następuje w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie.
Wpływ środków na rachunek bankowy z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki księgujemy następująco:
- Wn konto 130 „Rachunek bieżący”,
- Ma konto 134 „Kredyty bankowe”.
Koszty potrąconej z góry przez bank lub instytucję pozabankową prowizji rozliczane w czasie są ewidencjonowane w księgach w następujący sposób:
- Wn konto 651 „Inne rozliczenia międzyokresowe”,
- Ma konto 134 „Kredyty bankowe”.
Następnie kwota prowizji przypadająca na dany okres sprawozdawczy odpisywana jest w koszty finansowe następującym zapisem:
- Wn konto 751 „Koszty finansowe”,
- Ma konto 651 „Inne rozliczenia międzyokresowe”.
Przykład 1.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z bankiem umowę o kredyt obrotowy na kwotę 100 000 zł. Wpływ środków pieniężnych na rachunek bankowy jednostki został pomniejszony o pobraną z góry przez bank prowizję za udzielenie kredytu w kwocie 5400 zł. Wpłynęły na niego zatem środki pieniężne w wysokości 94 600 zł. W jaki sposób należy ująć w księgach koszty potrąconej z góry prowizji od kredytu? Udzielono go na okres 18 miesięcy.
Ewidencja w księgach rachunkowych przebiega następująco:
- Kwota 94 600 zł – wpływ środków na rachunek bankowy z tytułu udzielonego kredytu:
- Wn konto 130 „Rachunek bieżący”,
- Ma konto 134 „Kredyty bankowe”;
- Kwota 5400 zł – koszt potrąconej z góry prowizji za udzielenie kredytu:
- Wn konto 651 „Inne rozliczenia międzyokresowe”,
- Ma konto 134 „Kredyty bankowe”.
Następnie kwotę prowizji pobranej przez bank odpisuje się w koszty finansowe w równych ratach, w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie. Kredyt został udzielony na okres 18 miesięcy, a więc miesięczny odpis prowizji w koszty finansowe wynosi 300 zł (5400 zł / 18 = 300 zł). Zatem kwota 300 zł stanowiąca koszt prowizji przypadającej na dany okres sprawozdawczy, odpisywana jest w koszty co miesiąc na podstawie dokumentu PK „Polecenie księgowania” następującym zapisem:
- Wn konto 751 „Koszty finansowe”,
- Ma konto 651 „Inne rozliczenia międzyokresowe”.
Kwota pobranej z góry prowizji od kredytu lub pożyczki nieistotna dla jednostki
Co do zasady wartość potrąconej z góry prowizji od kredytu lub pożyczki podlega zatem rozliczeniu w czasie w ciągu okresu, na jaki zaciągnięto zobowiązanie, jednak pod uwagę należy wziąć także zasadę istotności. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o rachunkowości, określając zasady (politykę) rachunkowości, należy zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności. Stosownie natomiast do art. 4 ust. 4 jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowego jednostki.
W konsekwencji oznacza to, że jeżeli kwota pobranej przez bank lub instytucję pozabankową prowizji jest w ocenie jednostki nieistotna i jej jednorazowe zaliczenie w ciężar kosztów nie zniekształci wyniku finansowego jednostki, to może ona zastosować uproszczenie, czyli potrąconej prowizji nie musi wówczas rozliczać w czasie. Ewidencja potrącenia prowizji z góry przez bank lub instytucję pozabankową udzielającą kredytu lub pożyczki przebiega wówczas w następujący sposób:
- Wn konto 751 „Koszty finansowe”,
- Ma konto 134 „Kredyty bankowe”.
